Изх. № 24-34-115
Дата:22.11.2013 год.
ЗДДС, чл. 2, т. 1;
ЗДДС, чл. 26, ал. 3, т. 2;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 15.
Относно: данъчно третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на покриване на разходи по командировка на търговски представител, превеждана на Министерство ……по договори за реализиране на публично-частно партньорство от неправителствени организации
С Ваши писма, постъпили в ЦУ на НАП с вх. № 24-34-115/18.10.2013 г. и вх. № 04-17-21/28.10.2013 г. сте посочили, че от 2005 г. до момента Министерство … за различни периоди и срокове има сключени договори за реализиране на публично-частно партньорство с неправителствени организации и сдружения. Приложили сте копие на такъв договор, като сте уточнили, че всички останали са идентични, различавайки се единствено по отношение на страните по договора и по държавата, в която дългосрочно се командирова служител на министерството в изпълнение на дейностите по договора.
Съгласно приложеното копие от договор, Министерство …. и съответната неправителствена организация или сдружение (наречени в договора Организацията) сключват договор за сътрудничество, по силата на който страните, наречени Партньори, се споразумяват да обединят усилията си за повишаване на конкурентоспособността на националната икономика и отделните стопански субекти, като декларират готовност да си сътрудничат под следните форми:
1.Взаимен обмен на информация, свързан с развитието на външноикономическите и търговски връзки на Република България и дейността на Службите по търговско-икономически въпроси (СТИВ) към дипломатическите и консулските представителства на Република България в чужбина в тази област;
2.Съвместно обсъждане на въпроси и различни инициативи от взаимен интерес за активизиране на дейността на икономическите съветници в чужбина за осъществяване на ефективно съдействие на българските фирми за поддържането и създаването на икономически връзки и пазари в чужбина, както и за необходимостта от създаване на нови или разширяване на съществуващи СТИВ към дипломатическите и консулски представителства на Република България в чужбина;
3.Осигуряване на финансова подкрепа от страна на Организацията за подпомагане на дейността на министерството, в частност на СТИВ или за реализиране на съвместни идеи и проекти;
4. Реализиране на различни съвместни проекти и дейности посредством формите на публично-частно партньорство, чиято организация и финансиране позволява участието на частни лица.
Организациите приемат да превеждат на Министерство … суми за покриване на разходите по едногодишна командировка на търговския представител в съответната държава. В дейността си същият ще се ръководи и ще спазва указанията на Министерство …, в качеството му на служител на Министерство …, командирован в съответната СТИВ.
През 2006 г. (преди присъединяване на Република България към Европейския съюз, съответно преди влизане в сила на сега действащия ЗДДС) сте отправяли към НАП запитване относно третирането по ЗДДС на правоотношението, като е изразено становище за наличие на облагаема доставка с място на изпълнение на територията на страната.
Министерството е регистрирано по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) лице от 21.02.2007 г. и за сумите, които получава по договорите с Организациите издава фактури с начислен данък върху добавената стойност.
Към настоящия момент, по повод изразено от Дирекция ОДОП на НАП становище за липса на основание за облагане с данък върху добавената стойност във връзка с правоотношенията – предмет на договора за сътрудничество, задавате въпрос налице ли е основание за облагане на получаваните от Министерство … по силата на сключените договори за публично-частно партньорство суми. В случай, че липсва основание за облагане на въпросните суми с данък върху добавената стойност молите да Ви се окаже как и за какъв период да бъдат анулирани издадените фактури с начислен данък.
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададените от Вас въпроси на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното принципно становище:
Съгласно чл. 2, т. 1 от ЗДДС обект на облагане с данък върху добавената стойност е всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга.
По смисъла на ЗДДС доставка на стока е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно правовърху стока (чл. 6, ал. 1 от ЗДДС), а доставка на услуга е всяко извършване на услуга (чл. 9, ал. 1 от ЗДДС), както и определени действия приравнени на доставка на стока или услуга посочени съответно в чл. 6, ал. 2 и ал. 3 и чл. 9, ал. 2 и ал. 3 от ЗДДС. Понятието за доставка на стока и/или услуга предполага наличието на пряка връзка между доставяната стока и/или услуга и получената насрещна престация. В този смисъл е налице практика на СЕС (решения на СЕС по дело С-102/86 Apple and pear и по дело С-16/93 Tolsma), съобразяване с тълкуването на който е задължително при правоприлагането в държавите-членки.
Видно от клаузите на договора Министерство …. не се е задължило да извърши конкретна доставка на стока или услуга. Превежданите от Организациите парични средства за покриване на разходите по едногодишна командировка на търговския представител са с оглед осъществяване на заложените в договора цели – създаване на благоприятни условия за инвестиции, развитие и поддържане на икономически връзки и пазари в/със съответната държава на командироване, но не са предпоставени от постигане на определени конкретни действия и/или резултати.
Както по своето естество, така и на основание посочените по-горе разпоредби от ЗДДС превеждането на средства за финансиране на определена дейност само по себе си не представлява възнаграждение за извършена доставка по смисъла на ЗДДС. По силата начл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС финансиранията и субсидиите участват в определянето на данъчната основа, но само когато те са свързани пряко с доставката. В тази връзка следва да се има предвид даденото в § 1, т. 15 от ДР на ЗДДС определение на понятието “субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка”. Съгласно посочената разпоредба “субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка” са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е пряко обвързано с цената на предоставяни стоки и услуги. Същевременно, не са субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка, субсидиите и финансиранията, които са предназначени единствено за покриване на загуби или за финансиране на разходи, включително за придобиване или ликвидация на активи.
С оглед гореизложеното, сумите които Организацията предоставя на Министерство …. с цел финансиране на задгранична командировка на служител на СТИВ, не са свързани с извършването на доставка от Министерство …… към Организацията. По тази причина липсва нормативно основание за облагане на въпросните суми с данък върху добавената стойност, както и издаването на фактура от страна на Министерство ….. В тази връзка издадените фактури, в които е начислен данък върху добавената стойност, се считат за погрешно съставени документи по смисъла на чл. 116, ал. 3 от ЗДДС. Съгласно разпоредбата начл. 116, ал. 1, изречение второ от ЗДДС, погрешно съставените документи се анулират и се съставят нови.
Доколкото в резултат на анулирането на фактурите на основание недължимост на данъка за Министерство … ще са налице недължимо платени суми за данък, прихващането или възстановяването на същия може да се извърши при спазване на ограниченията, предвидени в чл. 129, ал. 1, изр. второ от ДОПК и при условие, че за съответните данъчни периоди, в обхвата на които са отчетени съответните фактури, не е налице влязъл в сила ревизионен акт, както по отношение на Министерство ….., така и по отношение на Организацията, ако същата е приспадала данъчен кредит за начисления във връзка с плащанията данък.
Предвид обстоятелството, че данъкът изначално е недължимо внесен, ако анулирането на погрешно издадените документи се извърши през м. ноември 2013 г., съответно намери отражение в справка-декларацията за този период, подлежаща на подаване до 14 декември 2013 г., на претенция за възстановяване по този ред биха подлежали фактури, намерили отражение в дневници за продажби, съответно в справки- декларации за данъчни периоди от декември 2007 г. до октомври 2013 г. Ако корекцията се извърши през м. декември 2013 г., или през някой от данъчните периоди от януари до ноември 2014 г., и намери отражение в съответната справка-декларация, подлежаща на подаване в съответния законов срок през 2014 г., на претенция за възстановяване по този ред биха подлежали фактури, намерили отражение в дневници за продажби, съответно в справки-декларации за данъчни периоди от декември 2008 г. до декември 2013 г.
Отчетността и документирането на средствата, предоставяни от Организацията към Министерство ……, не следва да се осъществява с данъчните документи по чл. 112, ал. 1 от ЗДДС. Документирането следва да се извърши по реда на Закона за счетоводството, с издаване на друг първичен счетоводен документ, удостоверяващ предоставянето на средствата.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка и приложено копие от договор, който сочите, че е типов за анализираните правоотношения на публично-правното партньорство.
ИЗПЪЛНИТЕЛЕНДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/БОЙКО АТАНАСОВ/