Изх. № 26-K-17
Дата: .…………… .2007 г.
ДО
Г-Н ………………………..,
………………………………
Относно:данъчнотретиранепо реда на ЗКПОнадопълнителни вноски в капитала на дружество но реда на чл.134 от ТЗ.
В ЦУ на НАП са получени Ваши писма с №26-К-17 от 29.05.2007г., в които се поставят въпроси, свързани с данъчното третиране по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ на допълнителни вноски в капитала на дъщерно дружество, извършени по реда на чл.134 от Търговския закон /ТЗ/.
1. От описаната в двете писма фактическа обстановка не става ясно дали …“ ЕООД прави такава вноска в дъщерно дружество или обратното – такава вноска е направена от друго дружество в капитала на …“ ЕООД.
Тези обстоятелства имат значение, доколкото дружествата, които осъществяват организиране на хазартни игри, се облагат с данък върху хазартната дейност, вместо с корпоративен данък, а размерът на данъка се определя по реда чл.245 от ЗКПО. Отчетените счетоводни приходи или разходи за лихви в такива дружества по никакъв начин не влияят на данъчните им задължения – същите не прилагат режима на слабата капитализация и не формират данъчна печалба.
2.Независимо от казаното в т. 1. доколкото поставеният въпрос е свързан с нови законови положения и касае голям кръг данъчпозадьлжени лица, изразявам следното принципно становище относно попадането на допълнителните вноски по чл.134 от Търговския закон под хипотезата на чл.16, ал.2„ т.З от Закона за корпоративното подоходно облагане:
Задължението за допълнителна парична вноска по чл.134, ал.1от ТЗ възникваврезултатнарешениенаОбщотосъбраниена дружеството,приетос мнозинство повече от три четвърти /чл.137. ал.З от ТЗ/. което означава, че за част от съдружниците това задължение възниква принудително, тъй като те не са гласували или са гласували против, а не като последица от съвпадане на насрещни волеизлявления. В резултат на решението за съдружниците възниква задължение за внасяне па вноските, а за дружеството – задължение да ги върне в определения срок. Съгласно логиката на чл. 16. ал.1 и ал.З от ЗКПО е налице отклонение от данъчно облагане при извършването на сделки, за които има свободно изразена воля от страна на субектите. В конкретния случай съществува задължение за извършване на вноски. които в правната доктрина се приравняват на заем за потребление, без да е налице такава свободно изразена воля. /Решение № 2850 от 28.03.2005 г. по адм. дИзх. № 9318/2004 г., I отд. на ВАС; Решение № 6930 от 23.06.2006 г. по адм. дИзх. № 9389/2005 г., на ВАС: Решение №678/24.04.2000; Решение №1 1 1/1 1.05. 1995г. и др./
на чл.16. ал.2 от ЗК1Ю обаче не се говори за сделки, а за действия, чието извършване не във всички случаи, както и в настоящия, е в пряка зависимост от волята на съответния субект. Волята на законодателя е била именно да се обхванат в максимална степен всички случаи, в които би могло като краен резултат да се постигне отклонение от данъчно облагане.
От друга страна, доколкото въпросните вноски, каса касаят единство „свързани лица“ по смисъла на т. 13 от §1 на ДР на ЗКПО. а чл.134. ал.З от ТЗ допуска вноските от съдружниците по принцип да се извършват без уговаряне на лихва, то няма аналогична обичайна пазарна сделка от съшия вид, насочена към постигане на същия икономически резултат, за да може именно тя да служи като база за определяне на данъчния финансов резултат, по реда на чл.16, ач.1 от ЗКПО.
Следователно, допълнителните парични вноски по ч л. 134 от Търговския закон, за които не е уговорена лихва, попадат в обхвата на чл.16, ал.2, т.З от ЗКПО, но не следва да се извършва корекция в посока увеличение, респективно намаление на данъчния финансов резултат – с размера на „потенциалните“ лихви, които биха били платени като цена на предоставения заем, доколкото липсва подходящ аналог, въз основа на който да се определи техният размер.
3. Казаното в т. 2 важи единствено при условие, че са изпълнени императивно дадените в чл.134, ал.1 от ТЗ условия, за да бъдат законосъобразни вземаните на това основание решения на Общи събрания, респективно – да се породят пелените с тях правни последици. Тези условия са следните:
-налице са загуби:
-налице е временна необходимост от парични средства за покриване на тези загуби;
– посочен е срок, след който вноските следва да бъдат върнати или срок, за който те да бъдат предоставени на дружеството.
Освен, че тези три условия следва да са кумулативно налице, следва да е документално обосновано и че претърпените от дружеството загуби не могат да бъдат покрити чрез търсене на заем отвън, чрез намаление на капитала или чрез друг алтернативен способ. Следва да са налице и счетоводните документи, които доказват необходимостта от финансиране. Съответният съдружник също може да не разполага с паричните средства, представляващи определената му допълнителна вноска, но следва да намери други ресурси, за да ги подсигури. Г.е. – вътрешното кредитиране е краен способ, свързано с икономическото обезпечаване на дружеството и на самото му съществуване. Определянето па допълнителни парични вноски по чл.134, ал.1 от ТЗ може да стане само въз основа на доказване необходимостта от вземане на такова решение на Общото събрание и съответствието мус императивните изисквания на закона.
Този извод се налага при тълкуване характера на задължението за допълнителни вноски – ако те не бъдат направени, не възниква общата договорна отговорност при неизпълнение по чл.79 от ЗЗД, а неизпълнението се отразява на самите членствени правоотношения – съдружникът се изключва.
Следователно, ако не са изпълнени императивно дадените в чл.134, ал.1 от ТЗ условия, е налице отклонение от данъчно облагане, за което са приложими разпоредбите на глава Четвърта от ЗКПО. т.е. данъчните финансови резултати на дружеството, предоставило заема/временната финансова помощ и на дружеството -получило заема/временната финансова помощ ще се определят, като се вземат под внимание резултатите, които биха се получили при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни пени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. В този случай подходящ аналог би могъл да бъде договорът за заем. при който се използва пазарен лихвен процент, при отчитане на всички характеристики на сделката – форма, размер и валута на предоставените средства, срок на предоставянето им. вид. размер и ликвидност на обезпечението, рискове, свързани със сделката, профил на страните по договора, както и всички други условия и обстоятелства, влияещи върху размера на лихвата /т.32 от на ДР на ЗКПО/’
//
‘