Изх. № 24-30-20
Дата: 10.10.2013 год.
ЗДДФЛ, чл. 77;
ЗКПО, чл. 16.
Относно: казуси, възникнали в хода на ревизионно производство, касаещо определяне на задължения по ЗКПО и ЗДДФЛ
Внае постъпило Ваше писмо, заведено с вх. № 24-30-20/31.07.2013 г., в което се поставятказуси, възникнали в хода на започнало ревизионно производство, касаещо определяне на задължения по ЗКПО и ЗДДФЛ. Според описаните в писмото Ви данни и приложените документи е налице следната фактическа ситуация:
1. На 28.12.2009 г. са сключени 3 бр. договори за временна финансова помощ (заем) между „М”АД и: Д.Я., М.Я. и Й.Я. на обща стойност 4 050 000 лв. Според договорите, в деня на подписването им (28.12.2009 г.) заемодателят „М”АД се задължава да предаде в брой на заемателите (физически лица) въпросните суми. Първоначално са договорени 8 % годишна лихва за времето на ползване на т.нар. „финансова помощ” и краен срок за връщане на сумите 31.12.2010 г.
2. На 10.01.2011 г., т.е. след изтичане на договорения краен срок за връщане на сумите, между „М”АД и: Д.Я., М.Я. и Й.Я. са сключени анекси, с които е отменена първоначално договорената годишна лихва (от 8%тя става 0%) и е удължен срока за връщане на сумите с пет години (новият срок е 31.12.2015 г.).
3. На 12.05.2011 г. с договори за продажба на вземане (цесия) „М”АД продава вземанията си от Д.Я., М.Я. и Й.Я. на обща стойност 4 376 663.01лв.на „П” ООД, като продажната цена е общо в размер на 2180000 лв.
В счетоводството на „П” ООД към 31.05.2011 г. трите договора за цесия между „П”ООД и „М”АД от 12.05.2011 г. са осчетоводени както следва:
– по цесионния договор относно изкупеното вземане от Д.Я. счетоводно е отразено вземане по сч. сметка 498/Други дебитори в партидата на Д.Я. за3 404 071.23 лв. срещу задължение към цедента „М”АД по сметка 499/Други кредитори за 1 700 000 лв. и отразено цесионно възнаграждение по сметка 425/Приходи за бъдещи периоди 1 704 071.23 лв.;
– по цесионния договор относно изкупеното вземане от Й.Я. счетоводно е отразено вземане по Д/т с/ка 498 Други дебиторив партидата на Й.Я. за 486 295.89 лв. срещу задължение на цедента„М”АД по К/т с-ка 499 Други кредитори за 240 000 лв.и отразено цесионно възнаграждение по К/т с-ка 725 Приходи за бъдещи периоди 246 295,89 лв.;
– по цесионния договор относно изкупеното вземане от М.Я. счетоводно е отразено вземане по Д/т с-ка 498/Други дебитори в партидата на М.Я. за 486 295.89 лв. срещу задължение на цедента „М”АД по К/т с-ка 499/Други кредитори за 240 000 лв.и отразено цесионно възнаграждение по К/т с-ка 725/Приходи за бъдещи периоди 246 295.89 лв.;
-по договорите с падеж 31.12.2015 г. няма постъпили плащания.
4. На 10.12.2011 г. „П” ООД сключва споразумения с физическите лица за връщане на сумата от 2180000 лв. на 31.12.2013 г. вместо на 31.12.2015 г. като успоредно с това се отказва от „цесионното си възнаграждение”, възлизащо според договорите на 2196663.01 лв.
5. От протокола за писмено запитване на ТД гр. Бургас е видно, че се извършват ревизии на „П” ООД и на физическите лица Д.Я., М.Я. и Й.Я.
Предвид така изложената фактическа обстановка и с оглед относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:
В протокола за писмено запитване, както и в становището на Дирекция ОДОП – гр. Бургас не са изложени факти относно счетоводното отразяване на предоставените заеми в „М”АД, както и дали са спазени задълженията на физическите лица да декларират въпросните заеми в годишните си данъчни декларации. По данни от СУП заемите не са декларирани от физическите лица в годишните данъчни декларации за 2009 г. Отчитайки това, както и обстоятелството, че заемополучателите са акционери в „М”АД и съответно притежават повече от 5 на сто от акциите, издадени с право на глас в дружеството, т.е. те са в хипотезата на свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК, считам че е възможно договорите между „М”АД и физическите лица, сключени през 2009 г., да са недействителни (фиктивни). Договорът за заем, в качеството си на частен диспозитивен документ, непритежаващ материална доказателствена сила, сам по себе си не е доказателство, че сумата на заема е получена реално. Общи насоки за установяване на действителността на договора за заем са развити в Наръчника за извършване на проверки и ревизии на физически лица, утвърден от изпълнителния директор на НАП.
На основание чл. 77 от ЗДДФЛ, при определяне на задълженията на лицата по този закон в случаите на сделки между свързани лица, на сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане и прилагане на пазарни цени, трансфери, свързани с определена база, както и за лихви по финансов лизинг, се прилагат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане от ЗКПО.
Съгласно чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. За отклонение от данъчно облагане се смята иполучаването или предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна финансова помощ, както и опрощаването на кредити или изплащането за своя сметка на кредити, несвързани с дейността (чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО).
В конкретния случай финансовите взаимоотношения и сделките безспорно са осъществени между свързани лица, а последователното им анализиране води до предположението, че крайната цел е отклонение от данъчно облагане. Възможно е чрез договорите за заем да се прикрива изплащането на възнаграждение или дивидент в полза на въпросните физически лица. Предвид разпоредбата на чл. 16, ал. 3 от ЗКПО, когато чрез привидна сделка се прикрива друга сделка, данъчното задължение се определя при условията на прикритата сделка.
В този смисъл в хода на ревизията е необходимо да се изследват следните обстоятелства:
?имущественото и финансовото състояние на физическите лица;
?възможностите на „М” АД да акумулира и да съхранява в брой паричните средства, които е предоставило като финансова помощ на физическите лица;
?данъчните финансови резултати на дружествата за данъчните периоди, в които са извършени съответните транзакции с вземанията от физическите лица – цедиране и последващо намаление (опрощаване) на вземанията в съпоставка с данъчните финансови резултати, които биха се получили, ако тези транзакции не бяха извършени;
?икономическата обоснованост на отпускането на финансовата помощ на акционерите и последващите цедиране и опрощаване на вземанията,
Анализът на горепосочените обстоятелства, преценени в тяхната съвкупност, както и събирането на необходимите доказателства, е възможно да обоснове извода, че изразената външно воля за сключване на заемните споразумения, последващото цедиране на вземанията от „М” АД на „П” ООД (свързани лица по смисъла на § 1, т. 13 от ДР на ЗКПО във връзка с § 1, т. 5, б. „д” от ДР на ДОПК) и опрощаване на част от вземанията от страна на „П” ООД, е само привидна, целяща разпределение на натрупан финансов ресурс и отклонение от данъчно облагане чрез предоставянето на заеми на акционерите и последващото им предоговаряне.
При установяване на привидност на сделките и финансовите взаимоотношения между дружествата и физическите лица, предоставените под формата на заем суми следва да се третират като доход на физическите лица, придобит през 2009 г., а определянето на дължимия данък следва да бъде съобразено със събраните допълнително доказателства в хода на ревизиите. В тази връзка може да Ви бъде оказана допълнително методологическа помощ, в случай че прецените такава необходимост.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕНДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/СТОЯН МАРКОВ/