Изх.. № М-24-28-1966
Дата: 09.02.2021 год.
ЗДДС, чл. 21, ал. 6;
ЗДДС, чл. 97б;
ЗДДС, чл. 159ж, ал. 5;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 14.
ОТНОСНО: корекция на грешно данъчно третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на доставки на услуги, извършени по електронен път, и услуги за радио- и телевизионно излъчване
Във Ваше писмо, препратено ни по компетентност, постъпило в Централно Управление на Националната агенция за приходите (НАП) с вх. № М-24-28-1966/05.11.2020 г., е представена следната фактическа обстановка:
В Териториална дирекция (ТД) на НАП …. е постъпило искане от американско дружество, чрез упълномощени лица. Искането касае желание на американското дружество да декларира и внесе дължим данък върху добавената стойност на задължения, възникнали по силата на предоставени услуги, извършени по електронен път, през периода от 1 януари 2015 г. до 30 юни 2016 г. на установени в страната незадължени лица.
Приложенията към искането се отнасят до използване на специален режим на облагане на доставки на далекосъобщителни услуги, услуги за радио- и телевизионно излъчване или услуги, извършени по електронен път, по които получатели са данъчно незадължени лица, в съответствие с Глава осемнадесета от ЗДДС. Съгласно изложеното в придружителното писмо и предвид наличните данни, американското дружество не се идентифицира в България или друга държава членка на Европейския съюз за целите на т.нар. режим „съкратено обслужване на мини едно гише“ (MOSS). Няма данни дружеството да е получавало служебна регистрация в страната към момента.
Видно от запитването на американското дружество същото през периода 1 април 2009 г. – 30 юни 2016 г., продава онлайн аудио-визуални абонаментни услуги, известни като NFL (Национална футболна лига) Game Pass, на международни потребители физически лица (т.е. продажби към данъчно незадължени лица), включително на потребители, установени в Република България. Покупката на Game Pass абонамент дава възможност на зрителите за онлайн достъп до съдържание за НФЛ двубои, като онлайн стрийминг на живо, излъчване на записи, радио покритие, компресирано видео и др. Клиентът може да достъпи продукта директно от уеб сайта на американското дружество. Дружеството е извършвало такива продажби на онлайн дигитални абонаменти към данъчно незадължени лица от 2009 г. От 1 юли 2016 г. дружеството е спряло да предоставя продажби на Game Pass продукта, тъй като същото сключва споразумения за лицензиране на правата да развиват и продават Game Pass абонаментите с различни трети страни.
Предвид изложеното и с оглед на предоставената информация от американското дружество, включително изпратено по електронен път копие от извършен банков трансфер към бюджетна сметка на Национална агенция за приходите на 23.10.2020 г. на изчислените задължения за данък върху добавената стойност в страната, поставяте следните въпроси:
1. Приложими ли са разпоредбите на европейското и национално законодателство относно режима на облагане на доставки на далекосъобщителни услуги, услуги за радио- и телевизионно излъчване или услуги, извършени по електронен път, към посочените доставки от американското дружество?
2. Ако отговорът е положителен, следва ли американското дружество да бъде регистрирано/идентифицирано за MOSS в страната или в друга държава членка, за да може да ползва възможностите за подаване на справки-декларации за дължим данък върху добавената стойност в страната по потребление за минали периоди?
3. Каква следва да бъде последователността от действия на органите по приходите при обработването на постъпилото искане, приложенията към него и факта на извършен превод по банкова сметка на НАП?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП), изразявам следното становище по поставените от Вас въпроси:
По отношение определянето на услугите, които е извършвало дружеството, под формата на Game Pass продукт (абонамент, който дава възможност на зрителите за онлайн достъп до съдържание за НФЛ двубои, като онлайн стрийминг на живо, излъчване на записи, радио покритие, компресирано видео и др.):
По смисъла на § 1, т. 14 от ДР на ЗДДС „услуги, извършени по електронен път” са услугите, предвидени в Приложение II на Директива 2006/112/ЕО на Съвета относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директивата 2006/112/ЕО) и чл. 7 на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО (Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011).
В т. 4 на Приложение ІІ на Директива 2006/112/ЕО, което съдържа примерен списък на услугите, извършени по електронен път, посочени в чл. 58, първи параграф, б. „в” от същата директива, е включена и доставката на спортни предавания и мероприятия.
Съгласно чл. 7, пар. 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 понятието „услуги, извършени по електронен път” съгласно Директива 2006/112/ЕО включва услуги, които се предоставят чрез интернет или електронна мрежа, както и които се предоставят по принцип автоматизирано – предвид естеството им, при минимална намеса на човешки фактор и които е невъзможно да бъдат предоставени при отсъствието на информационни технологии. В пар. 2 на същата разпоредба е посочено, че пар. 1 обхваща и услугите, изброени в приложение I към Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011. В т. 4 на Приложение І на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 услуги, извършени по електронен път, са посочени следните услуги:
– получаване на радио- или телевизионни предавания, които се разпространяват чрез радио- или телевизионна мрежа, интернет или подобна електронна мрежа за слушане или гледане на предавания в избран от получателя момент и по негова лична заявка въз основа на каталог на предавания, подбрани от доставчика на медийни услуги като телевизия или видео по поръчка;
– получаване на радио- и телевизионни предавания, разпространявани чрез интернет или подобна електронна мрежа (IP streaming), освен когато те се излъчват едновременно с тяхното предаване или препредаване чрез радио- и телевизионна мрежа.
Съгласно чл. 6б, пар. 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 услугите за радио- и телевизионно излъчване включват услуги, състоящи се от аудио- и аудиовизуално съдържание, като например радио или телевизионни предавания, които се предоставят на населението чрез съобщителни мрежи от доставчик на медийни услуги и под неговата редакционна отговорност за едновременно слушане или гледане въз основа на програмна схема. С пар. 2, б. „б“ от същата разпоредба е регламентирано, че пар. 1 включва радио- или телевизионни предавания, разпространявани чрез интернет или подобна електронна мрежа (IP streaming), ако се разпространяват едновременно с тяхното предаване или препредаване чрез радио- или телевизионна мрежа.
Предвид изложеното в запитването относно естеството на извършваните от американското дружество услуги, доколкото същите се състоят от предоставяне на абонамент за получаване на радио- и телевизионни предавания, разпространявани чрез интернет или подобна електронна мрежа (IP streaming), същите попадат в обхвана на услугите, извършвани по електронен път. А в случаите, когато при предоставяне от дружеството на тези услуги, радио- и телевизионните предавания, разпространявани чрез интернет или подобна електронна мрежа (IP streaming) се излъчват едновременно с тяхното предаване или препредаване чрез радио- и телевизионна мрежа, същите попадат в обхвана на услугите за радио- и телевизионно излъчване.
По отношение на регистрацията на дружеството по реда на чл. 97б от ЗДДС или за прилагане на режим за съкратено обслужване на едно гише – режим извън Съюза и действията на органите по приходите във връзка с корекцията от дружеството на грешното данъчно третиране на доставките
Общото правилото за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга се съдържа в разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС (съответно чл. 44 и 45 от Директива 2006/112/ЕО) и е в зависимост от обстоятелството дали получателят на същата е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Съгласно посочените разпоредби това е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност – когато получател е данъчно незадължено лице, съответно мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност – когато получател е данъчно задължено лице. Специалната разпоредба на чл. 21, ал. 6 от ЗДДС (съответно чл. 58 от Директива 2006/112/ЕО) урежда мястото на изпълнение на доставката на далекосъобщителни услуги, на услуги за радио- и телевизионно излъчване и на услуги, извършвани по електронен път, по които получател е данъчно незадължено лице, като в същата е посочено, че това е мястото, където получателят – данъчно незадълженото лице е установено, има постоянен адрес или обичайно пребиваване. Тъй като извършените от дружеството доставки се предоставени на данъчно незадължени лица, които са установени, имат постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията на страната, тези доставки на основание чл. 21, ал. 6 от ЗДДС (съответно чл. 58 от Директива 2006/112/ЕО), са с място на изпълнение на територията на страната.
Предвид изложеното в запитването, че американското дружество е извършвало доставки на услуги, извършвани по електронен път, или доставки на радио- и телевизионно излъчване, по които получатели са данъчно незадължени лица, и които са с място на изпълнение на територията на страната, същото е следвало да се регистрира по реда на чл. 97б от ЗДДС или за прилагане на режим за съкратено обслужване на едно гише – режим извън Съюза като подаде заявление за регистрация не по-късно от 10-ия ден на месеца, следващ датата на данъчното събитие на първата доставка.
Въпреки че американското дружество не се е регистрирало по реда на чл. 97б от ЗДДС за извършваните доставки на услуги, извършвани по електронен път, и на услуги за радио-и телевизионно излъчване, с място на изпълнение на територията на страната, нито за прилагане на режим за съкратено обслужване на едно гише – режим извън Съюза, предложеният от дружеството начин за деклариране и внасяне на дължим от него данък върху добавената стойност за данъчните периоди от 1 януари 2015 г. до 30 юни 2016 г., намирам за допустим, предвид насърчаването от приходната администрация на доброволното изпълнение на данъчните задължения, макар и в случая несвоевременно, и обстоятелството, че предложеният подход е свързан с минимални административни разходи за установяване на данъчното задължение и събиране на данъка, както и че същото ще се реализира по инициатива на данъкоплатеца.
В тази връка считам, че органите по приходите могат да идентифицират американското дружество като му предоставят служебен номер по реда на чл. 84, ал. 3 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Въз основа на изготвените и представени от дружетвото справки-декларации по чл. 159ж, ал. 5 от ЗДДС, считам че следва да се отразят задълженията на лицето за данъка върху добавената стойност в данъчно-осигурителната му сметка (ДОС) в системата за управление на приходите (СУП) на Националната агенция за приходите. За целите на отразяването следва да се изготви протокол за изчисляване размера на дължимия данък в лева по фиксинга на Българската народна банка, на основание чл. 107 от ДОПК, като същият се приложи към досието на задълженото лице. Задължението следва да се въведе с вид документ „Справка-декларация по ЗДДС за доставка на услуги, извършени по електронен път“ с номер и дата на писмото, с което декларациите са постъпили в НАП и с трансакция „ДДС от доставки на улуги, извършени по електронни услуги – данък за внасяне“. Извършеното от лицето плащане, постъпило на 23.10.2020 г. по сметка за приходи от данъци на офис „….“ при ТД на НАП … на стойност 9 789,31 лв. следва да се уточни в ДОС на задълженото лице, след което да бъде разпределено за погасяване на отразените задължения на дружеството.
Следва да се има предвид, че на основание чл. 1 от Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания, дружеството дължи лихви за невнесения в срок данък върху добавената стойност. При въвеждане на задълженията на дружеството и погасяването на задължението, лихвите се изчисляват автоматично от СУП на Националната агенция за приходите.
Във връзка с гореизложеното, след обвързването на задълженията с извършеното плащане, следва да бъде уведомено дружеството за размера на непогасените му задължения (ако има разлики между декларираните задължения от лицето и изчислените при отразяването в ДОС задължения във връзка с обмяната на валутата при изчисляването на задълженията), в това число и за дължимите от него лихви.
Независимо от горното, органите по приходите могат да упражнят правомощията си и да осъществят данъчен контрол по реда на ДОПК относно коректното изчисляване на дължимия от дружеството данък и лихвата за несвоевременното му внасяне, както и правилното деклариране и внасяне на тези задължения от американското дружество.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/