Изх. № 26-С-173
Дата:21.06.2013 год.
ЗДДС, чл. 27, ал. 4;
ЗДДС, чл. 130;
ПЗР на ЗИД на ЗДДС, § 43
Относно: определяне на данъчната основа на насрещните доставки по договор за предоставяне на концесия за услуга между община …….. и “А”
Във Ваши писма, постъпили в ЦУ на НАП с вх. № 07-00-9/05.06.2013 г. и вх. № 26-С-173/11.06.2013 г. е изложена следната фактическа обстановка:
Във връзка с договор за концесия за предоставяне на водоснабдителни и канализационни услуги на територията на община ……. между община …… (Концедент) и “А“ (Концесионер) и измененията на ЗДДС, обнародвани в ДВ, бр. 94 от 30 ноември 2010 г., в сила от 01.01.2011 г. и ДВ, бр. 94 от 30 ноември 2012 г., в сила от 01.01.2013 г., касаещи облагането с данък върху добавената стойност на доставки по концесионни договори сте получили становище от Министъра на финансите с Изх. № 07-00-35/09.05.2013 г.
В запитването е посочено, че съгласно концесионния договор (раздел Дефиниции) „инвестиция“ означава всяко вложение или увеличение на вложението, извършено от концесионера, представляващо съвкупност от капиталови разходи, извършени в съответствие със закона и бизнес плана. Съгласно чл. 5.2.7. от договора концесионера е задължен да изпълни предвидените капиталови разходи съгласно бизнес плановете в съответствие със сроковете, предвидени в тях. Инвестициите на концесионера съгласно договора и бизнес плана включват капиталови разходи за „придобиване, създаване, увеличаване на стойността, продължаване на живота или подобряване на експлоатационната годност на дълготрайните материални и/или нематериални активи, определени в съответствие с МСС“. Посочено е, че „активи“ съгласно договора означава „всяко дълготрайно или недълготрайно имущество (включително земя, права по отношение на земя, публичните активи и частните активи), както и такива активи в процес на изграждане, които се използват (или ще бъдат използвани) за целите на проекта“.
Уточнено е, че предвидените инвестиции или капиталови разходи, които съгласно бизнес плана трябва да извърши концесионера включват, както изграждането на нови публични активи (т. 11 от договора), които стават собственост на Концедента, така и изграждането на частни активи (т. 13 от договора), които са собственост на Концесионера.
В тази връзка въпросът Ви е свързан с определянето на данъчната основа на двете насрещни доставки и по-конкретно следва ли в данъчната основа да се включи договорената инвестиция в частни активи.
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададения от Вас въпрос, на основание чл.10, ал.1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:
Поддържаме изразеното отстановище относно характера на правоотношението между Концесионер и Концедент и по-специално за приложимостта на чл. 130 от ЗДДС – „Бартер”.
Съгласно чл. 27, ал. 4 от ЗДДС „При доставки по договори за концесия за строителство, за услуга или за добив, когато възнаграждението е определено изцяло или частично в стоки или услуги (плащането се извършва изцяло или частично в стоки или услуги), към датата на възникване на данъчното събитие:
1. за доставката от концедента към концесионера данъчната основа е договореното възнаграждение, включително определеното в стоки или услуги, при спазване изискванията на чл. 26, ал. 2, 3, 4 и 5; възнаграждението, определено в стоки или услуги, е равно на размера на договорената инвестиция, без компенсацията, когато такава е дължима от концедента на концесионера съгласно договора за концесия;
2. за доставката от концесионера към концедента данъчната основа е равна на данъчната основа при придобиването или на себестойността на предоставената стока, а в случаите, когато стоката е внесена – на данъчната основа при вноса є или на направените преки разходи, свързани с извършване на предоставената услуга, а ако не може да бъде определена по този ред, данъчната основа е пазарната цена на предоставената стока или услуга”.
Като се има предвид, че срещу предоставянето от Концедента на Концесионера на правото на ползване на активи – публична собственост и разрешението за предоставяне на услуги за трайно задоволяване на обществените потребности е предвидено задължение на Концесионера за извършване на инвестиции съгласно одобрен бизнес план, и че тези инвестиции включват както изграждането на нови публични активи, така и изграждането на частни активи, считам, че данъчната основа на доставката от Концедента към Концесионера включва капиталовите разходи и за двата вида активи. Аргумент за това е обстоятелството, че включително и инвестициите в частни активи са договорени между страните по концесионния договор (т.е. имат характер на „договорена инвестиция” по смисъла на чл. 27, ал. 4, т. 1 от ЗДДС) и извършването им е задължително за Концесионера, както и че страните очевидно са имали предвид същите като насрещна престация срещу предостъпеното право на ползване и управление на публичните активи. Независимо, че не се прехвърля собственост от Концесионера на Концедента върху частните активи, ползването им единствено за нуждите на дейността по предоставянето на водоснобдителни и канализационни услуги на територията на община ………. в изпълнение на задължението му да управлява същите, което включва поддържането в наличност на услугата и осигуряването на непрекъснатост и ниво на качество на предоставяните услуги е допълнително основание да се приеме, че извършването на инвестиции в частни активи се включва в данъчната основа на доставката като част от насрещната престация на Концесионера към Концедента.
Предвид изложеното, приложението на чл. 27, ал. 4 от ЗДДС изисква данъчната основа на доставката на Концедента да се определи в размер на „договорените инвестиции” в нови публични и нови частни активи, а данъчната основа на доставките на Концесионера – в размер на направените преки разходи, свързани с извършване на договорените инвестиции в нови публични и нови частни активи.
Предвид разпоредбата на пар. 43 от ПЗР на ЗИД на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 94 от 2012г., в сила от 01.01.2013 г.), Концедентът и Концесионерът трябва да начислят данъка в дадения нов шестмесечен срок от влизане на закона в сила, т.е. до 30.06.2013 г. за доставки, за които не са издали фактури, с данъчни събития в периода 01.01.2011 г. – 31.12.2012 г. Правото на приспадане на данъчен кредит по така начисления данък може да се упражни за данъчния период, през който е издадена фактурата, или в един от следващите 12 данъчни периода.
Изложеното по-горе относно определянето на данъчните основи на доставките се отнася и за доставките с данъчни събития в периода 01.01.2011 г. – 31.12.2012 г, за които е приложима разпоредбата на пар. 43 от ПЗР на ЗИД на ЗДДС.
ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ
/БОЙКО АТАНАСОВ/’