2_ 147/05.02.2015г.
Относно: поставени въпроси във връзка с прилагане разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/, Кодекса за социалното осигуряване /КСО/ и Закона за данък върху добавената стойност при преобразуване на дружество с ограничена отговорност /ООД/ в акционерно дружество /АД/.
В писмено запитване, заведено в Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика” ………………..,сте поставили въпроси във връзка с предстоящо преобразуване на„…………………………“ ООД в АД:
1. Ако преди датата на подаване на годишната данъчна декларация за 2014 година се обяви предстоящото преобразуване на дружеството в Търговския регистър, от Булстат-а на кое дружество следва да бъде подадена годишната данъчна декларация и заплатен дължимия корпоративен данък;
2. Следва ли да се изготвят допълнителни споразумения за назначените работници във връзка със задължението за подаване на Уведомления по реда на чл. 123 от Кодекса на труда /КТ/ в 10-дневен срок от обявяване на преобразуването в Търговския регистър.
3. От кой ЕИК следва да бъдат подадени декларация 1 и декларация 6 за месеца на преобразуване, респективно да се внесат дължимите осигуровки и данък върху доходите;
4. “…………….” ООД подлежи на задължителна дерегистрация по ЗДДС чрез подаване заявление и протокол-опис по реда на чл.77, ал.4 от правилника за прилагане на ЗДДС. Какво следва да бъде отразено в описа предвид разпоредбата на чл.111, ал.2, т.3 от закона;
5. Коя е датата на дерегистрация за ООД-то – датата на обявяване в Търговския регистър или датата на връчване на акта за дерегистрация, издаден от ТД на НАП /чл.109, ал.6, ал.7/;
6. Предстои АД-то да бъде регистрирано по реда на чл.132, ал.1 от ЗДДС. Поставяте въпрос как следва да оформяте фактурите, издадени от деня, следващ деня на регистрацията на АД-то.
7. Има ли период между датата на дерегистрацията на ООД-то и регистрацията на АД-то и как следва да се извършват продажбите през този период.
8. От коя дата следва да се пререгистрира касовия апарат;
9. Две Справки-декларации ли се подават за месеца на преобразуване и от кой Булстат се извършва плащането на дължимия данък.
Предвид така изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗКПО, КСО и ЗДДС, на основание чл.10, ал.1, т.10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище по поставените въпроси:
Относно въпросите поЗКПО:
На основание чл.264, ал.1 от Търговския закон търговско дружество /преобразуващо се дружество-ООД/ може да се преобразува чрез промяна на правната форма, като се превърне в търговско дружество от друг вид /новоучредено дружество-АД/, какъвто е изложеният казус.
Промяната на правната форма има действие от деня на вписването в търговския регистър видно от чл.264з от Търговския закон /ТЗ/. Резултатът от тази процедура е следният: преобразуващото се дружество се прекратява и възниква новоучреденото, а правата и задълженията на преобразуващото се дружество/ООД/ преминават изцяло върху новоучреденото дружество/АД/. Новоучреденото дружество става правоприемник на преобразуващото се дружество, което се прекратява без ликвидация.
Данъчното третиране при преобразуване чрез промяна на правната форма е регламентирано в чл.116 от ЗКПО. Съгласно тази разпоредба, в случаите на преобразуване чрез промяна на правната форма по чл. 264 от Търговския закон, чл.115 /данъчно облагане за последния данъчен период/ и чл.117 от ЗКПО /деклариране и внасяне на данъка за последния данъчен период/ не се прилагат. В този случай на преобразуване, новоучреденото дружество/АД/ поема всички задължения за определяне на данъчния финансов резултат и внасянето на дължимия корпоративен данък за цялата година на преобразуването.
Съгласно чл.116, ал.2 от ЗКПО за данъчни цели всички права и задължения, произтичащи от действия, извършени от преобразуващото се дружество за текущия и предходни периоди, включително преобразуванията на данъчния финансов резултат, се смятат за извършени от новоучреденото дружество.
Съгласно цитираните разпоредби, в годината, в която ще се извърши преобразуване чрез промяна на правната форма по чл.264 от ТЗ, се подава една годишна данъчна декларация по чл.92 от ЗКПО от името на новоучреденото дружество /АД/, в която следва да бъде отразен съвкупният данъчен финансов резултат за данъчната година, който да включва както периода преди преобразуването, така и периода след него. Дължимият корпоративен данък по годишната данъчна декларация по чл.92 от ЗКПО подлежи на внасяне също от правоприемникът /АД/.
Относно въпросите по КСО:
На основание чл. 1, ал. 1 от Наредба № 5 от 29.12.2002 г. за съдържанието и реда за изпращане на уведомлението по чл. 62, ал. 5 от Кодекса на труда (КТ) работодателят уведомява компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП) за сключване, изменение или прекратяване на трудовите договори, като изпраща уведомление (приложение № 1) и уведомление за промяна на работодателя по чл. 123, ал. 1 КТ или по чл. 123а, ал. 1 или ал. 4 КТ (приложение № 5). Уведомление (приложение № 5) се изпраща и при промяна на единния идентификационен код (ЕИК) по регистър БУЛСТАТ/ЕИК на търговеца, служебен номер, издаден от НАП на осигурителя, без да се променя работодателят.
Съгласно чл.3, ал.2 от посочената наредба уведомление съгласно приложение № 5 се изпраща от работодателя, който приема работниците и служителите, когато неговият ЕИК по регистър БУЛСТАТ /ЕИК на търговеца, служебен номер, издаден от НАП, е различен от този на предишния работодател, в срок:
1. десет дни след обнародване в “Държавен вестник“ на вписването в случаите на промяна по чл. 123, ал. 1 КТ;
2. десет дни след сключване или след прекратяване на договора за отдаване на предприятието или на обособена част от него под наем, аренда или на концесия в случаите по чл. 123а, ал. 1 или ал. 4 КТ;
3. десет дни след фактическата промяна на работодателя за случаите извън т. 1 и 2.
Уведомление съгласно приложение № 5 се изпраща в десетдневен срок от промяната на ЕИК по регистър БУЛСТАТ/ЕИК на търговеца, служебен номер, издаден от НАП, на осигурителя, без да се променя работодателят (чл.3, ал.3 от Наредбата).
Съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 1, т. 1 от Наредба № Н-8 от 29 декември 2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица (Наредба № Н-8/2005 г.),декларация образец № 1 се подава в съответната компетентна ДТ на НАП от работодатели, осигурители и техните клонове и поделения – за всеки календарен месец до 25-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнасят данните, включително и при полагащо се обезщетение на трудоустроено лице, на което не е предоставена подходяща работа; при начислено или изплатено възнаграждение за същия месец след този срок – до края на месеца, в който е начислено или изплатено възнаграждението.
Съгласно чл. 3, ал. 3 от цитираната Наредба, декларация образец № 6 се подава в съответната компетентна ТД на НАП от работодателите, осигурителите и техните клонове и поделения за дължимите осигурителни вноски и вноските за фонд “Гарантирани вземания на работниците и служителите“ – едновременно с подаване на декларация образец № 1.
В разпоредбите на чл. 2, ал. 1, т. 1 и ал. 2, т. 1 от наредбата е указано, че работодателите, осигурителите и техни клонове и поделения или упълномощени от тях лица подават в компетентната ТД на НАП декларации по образец 1, и 6, съответно приложения № 1 и № 4, в които се вписват ЕИК по регистър БУЛСТАТ на търговеца (клона поделението).
Редът за внасяне на осигурителни вноски е регламентиран в чл. 7 от КСО. Съгласно ал. 7 от цитираната правна норма работодателите, осигурителите, самоосигуряващите се лица и осигурителните каси внасят по съответната сметка на компетентна ТД на НАП чрез съответните банки, лицензиран пощенски оператор или поделенията им задължителните осигурителни вноски, като ползват единния идентификационен код. На основание ал. 8 на чл. 7 от кодекса, дължимите осигурителни вноски се внасят от осигурителите за всеки месец поотделно.
В зависимост от датата от която са прехвърлени работниците и служителите, за тях се променя и работодателят (осигурителят).
Във връзка с гореизложеното, считаме, че декларации образец № 1и образец № 6 и дължимите осигурителни вноски до датата на прехвърляне на работниците и служителите следва да са по „стария” БУЛСТАТ, а след тази дата – по БУЛСТАТ на новосформираното дружество.
В случай, че работниците и служителите имат отработени дни в ООД – то и в новото АДследва да се подадатданни с две основни декларации образец1. Еднас данни за осигуреното лице за периода на осигуряване до датата напреобразуване,като следва да посочите ЕИК по Регистър БУЛСТАТ и втора за периода след датата на преобразуванетопо новия БУЛСТАТ /ЕИК на търговеца. По същия начин за месеца се подава и декларация образец 6 – една за дължимите вноски и данък по чл.42 от ЗДДФЛ до датата на преобразуване и другата за периода след преобразуването като се посочват съответно „стар/нов”ЕИК по Регистър БУЛСТАТ /ЕИК на търговеца.
С оглед недопускане на несъответствия между постъпилите суми и декларираните задължения за осигурителни вноски по съответния БУЛСТАТ/ ЕИК на търговеца, е необходимо идентификаторът на осигурителя, вписан в платежните документи за внасяне на задължителните осигурителни вноски да съответства на идентификатора, който се попълва в декларациите образец № 1 и № 6.
Относно въпросите по ЗДДС:
От гледна точка на ЗДДС, при преобразуване чрез промяна на правната форма от ООД в АД, за двете страни възникват следните ангажименти:
За ООД-то:
Преобразуването на търговско дружество по реда на глава шестнадесета от Търговския закон /ТЗ/ не се разглежда като доставка по смисъла на ЗДДС. Аргумент за това е чл.10, ал.1, т.1 от ЗДДС, според който не е доставка на стока или услуга доставката към приобретателя от преобразуващия се в резултат на преобразуване на търговско дружество по реда на глава шестнадесета от Търговския закон.
На задължителна дерегистрация по смисъла на ЗДДС подлежат търговски дружества, които се прекратяват със или без ликвидация. Основанието за това е чл.107, т. 4, б. „а” от ЗДДС.
Съгласно чл.111, ал.1 от ЗДДС, към датата на дерегистрацията се смята, че лицето извършва доставка по смисъла на закона на всички налични стоки и/или услуги, за които е ползвало изцяло или частично данъчен кредит и които са:
– активи по смисъла на Закона за счетоводството или
– активи по смисъла на ЗКПО, различни от тези по смисъла на Закона за счетоводството.
Нормата на чл.111, ал.2 и ал.3 от ЗДДС указва, че този ред не се прилага при преобразуване на регистрирано юридическо лице, каквото е ООД-то, ако приемащото дружество /АД-то/, е регистрирано по ЗДДС или се регистрира по реда и в срока по чл.132 от закона. Горната норма е приложима само относно наличните стоки и услуги към датата на регистрацията на АД-то, която съвпада с датата на дерегистрация на ООД-то.
Предвид гореизложеното последният данъчен период за ООД-то е от първо число на месеца до датата на вписване на преобразуването в търговски регистър и за него следва да се подаде справка декларация и отчетни регистри по чл.124 от ЗДДС в срока по чл.125, ал.5 от с.з., т.е. до 14-то число включително на месеца, следващ данъчния период, за който се отнася. При наличие на задължение по справката декларация, същото следва да се внесе в срока за подаване на същата.
За АД-то:
Съгласно чл.132, ал.1 от ЗДДС задължително се регистрира по този закон лице, което на основание чл.10, ал.1 придобие стоки и услуги от регистрирано лице. Съгласно разпоредбите на чл.132, ал.2 и ал.3 от закона регистрацията се извършва с подаване на заявление за регистрация в 14-дневен срок от вписване на обстоятелството по чл.10, ал.1 в търговския регистър. Датата на регистрацията е датата на вписване на обстоятелството по
чл.10 в търговския регистър.
Както е посочено, по-горе, активите, налични в ООД-то, които в резултат на преобразуването се прехвърлят в АД-то, не са предмет на доставка по смисъла на чл.10, ал.1, т.1 от ЗДДС, в съответствие с което е и нормата на чл.111, ал.2, т.3 от ЗДДС.
Съгласно чл.74, ал.1 от ЗДДС регистрирано лице по реда на чл.132 от закона има право на приспадане на данъчен кредит за закупени или придобити по друг начин или внесени активи по смисъла на Закона за счетоводството преди датата на регистрацията му по ЗДДС, които са налични към датата на регистрацията /без тези, получени по реда на чл.10 от закона/. Правоприемащото дружество има право на приспадане на данъчен кредит и за получени услуги преди датата на регистрацията му по ЗДДС, съгласно ал.2 на чл.74 от закона. Правото на приспадане на данъчен кредит е налице само, когато са изпълнени изискванията, регламентирани в чл.74 от ЗДДС.
Съгласно чл.61 от ППЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит по реда на чл.74 от закона, възниква само за налични активи към датата на регистрацията или получени услуги, описани в регистрационен опис по образец, Приложение № 2 към ППЗДДС, който е подаден не по-късно от 45 дни от датата на регистрацията на приобретателят /АД-то/.
Правото на приспадане на данъчен кредит по ал.1 и ал.2 от същия член се упражнява през периода, през който е възникнало или в един от следващите дванадесет данъчни ‘