Изх. № 17-00-236
Дата: 22.03.2017 год.
ЗДДС, чл. 2, т. 1;
ППЗДДС, чл. 3, ал. 7.
ОТНОСНО: прилагане на разпоредбата на чл. 3, ал. 7 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) във връзка с разпределянето на групови разходи между дружество, установено и участващо в ДДС група на територията на държава членка, и негов клон, установен на територията на страната
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № ………….. г., е изложена следната фактическа обстановка:
Дружество, предлагащо банкови услуги (централата), е установено и регистрирано за целите на данък върху добавената стойност в държава членка и е част от ДДС група в същата държава членка. Дружеството има клонове и дъщерни дружества в множество държави, включително и в няколко държави членки на Европейския съюз, сред които и България, като те формират групата на дружеството (групата). Клонът в България е регистриран по ЗДДС и осъществява доставки на разнообразни банкови услуги на местни клиенти. Клонът има право на частичен данъчен кредит съгласно приложимите правила на ЗДДС. Сочите, че съобразно приложимото ДДС законодателство на държавата членка, в която е установена централата, тя и клонът се считат за едно юридическо лице, както и че според ДДС законодателството на тази държава членка клонът е част от ДДС групата, в която участва централата.
Централата е въвела обща система за разпределяне на различни разходи към своите клонове, които тя е направила в полза на цялата група. Според груповата политика и приложимите принципи централата разпределя както разходите, извършени от трети лица във връзка с дейността на групата, така и разходите, извършвани от структурни звена в рамките на групата. Общата стойност на всички (месечни) разходи за разпределяне се документира между централата и клона с вътрешен за дружеството документ (вътрешна фактура).
Методът за разпределяне на разходи, който е приложим за цялата група, е един и същ за всички клонове (и дъщерни дружества) на централата. Разпределянето на разходите се основава на възприетата обща система от правила, както и на набор от документи, които отразяват приложимия метод на разпределение. Основните ключове за разпределение на разходите по звена са: общата сума на активите (50%), брой на персонала (25%), приходи (15%) и разходи (10%). В тази връзка клоновете на централата (включително българският клон) нямат независима позиция по отношение на централата.
От централата към българския клон се разпределят следните типовете разходи:
директни разходи – това са разходи, които могат да се свържат конкретно с клона в България. Пример за такива разходи са: разходи за заплати и осигуровки на служители от други подразделения на групата, които са командировани за определен период от време в клона в България, транспортни разходи на командированите служители, разходи за обучения на служители и други подобни;
разходи на централата във връзка с банкиране на едро – това са разходи на централата за дейности, които подпомагат банковите операции на различните поделения на групата, включително и на клона в България. Пример за подобни разходи са: прилагане на кредит и риск мениджмънт процедури, финансов контрол, разходи, свързани с управление на човешките ресурси, и други оперативни разходи;
разходи на централата във връзка с групата – обхващат разходи на централата за дейности, които подпомагат операциите на различните поделения на групата, включително и на клона в България. Централата разпределя тези разходи индивидуално по клоновете си, включително и към клона в България;
разходи за доставки на клиентски услуги – това са разходи на централата за дейности, извършвани предимно от поделенията на групата в Братислава, Амстердам и дъщерно дружество в Манила. Тези разходи първоначално се правят от централата и се използват от централата за услуги, оказвани на различните клонове в групата, включително на клона в България. Тези разходи формират разходната база на услугата, предоставяна от централата. По-конкретно се фактурират разходи за следните дейности: тестване на поддържаната база, обработка на транзакции и плащания, проучвания и управление на процесите и други подобни;
оперативни разходи и разходи за информационни технологии – подобно на разходите за доставка на клиентски услуги, това са разходи на централата, които се отнасят изцяло или частично до следните видове дейности, които се оказват от централата на клоновете: компютърно обслужване, услуги по отдалечен достъп, комуникации и сътрудничество, поддръжка на хардуер и обслужване на цялостната система от информационни технологии;
проектни разходи – това са разходи на централата, свързани с въвеждане на нови процеси, премахване на недостатъците в съществуващите системи, подобрения в операциите на системите, увеличение на ефективността на текущите процеси, въвеждането на нови регулаторни изисквания (FATCA, CRS).
В тази връзка въпросите Ви са:
1.Следва ли да се прилага разпоредбата на чл. 3, ал. 7 от ППЗДДС спрямо клона в България или разпределянето на разходите при описаната в запитването ситуация от централата към клона трябва да бъде извън обхвата на ДДС в България?
2.Ако разпоредбата на чл. 3, ал. 7 от ППЗДДС е приложима за клона в България, кои критерии са определящи, за да се счете, че разпределянето на разходите от централата към клона е доставка, облагаема с ДДС в България?
3.Ако разпоредбата на чл. 3, ал. 7 от ППЗДДС е приложима към клона в България, тази разпоредба прилага ли се, считано от 29.01.2016 г.?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададените от Вас въпроси на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:
Съгласно чл. 3, ал. 7 от ППЗДДС (ДВ, бр. 8 от 2016 г., в сила от 29.01.2016 г.) за доставка на услуга между лице, което е установено и участва в ДДС група в друга държава членка, и негов клон или структурно звено, установен/о на територията на страната, и обратното, както и за доставка на услуга между клон или структурно звено, който/което е установен/о и участва в ДДС група в друга държава членка, и клон или структурно звено в състава на същото лице, установен/о на територията на страната, се прилагат общите правила на закона, регламентиращи режима на доставките.
Според текста на тази разпоредба като доставка на услуга се третира извършването на услуга между лице, което е установено и участва в ДДС група в друга държава членка, и негов клон или структурно звено, установен/о на територията на страната, като за същата се прилагат общите правила на ЗДДС, регламентиращи режима на доставките на услуги.
Съгласно чл. 2, т. 1 от ЗДДС с данък върху добавената стойност се облага всяка възмездна облагаема доставка на услуга.
Съгласно практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС) доставката е облагаема само ако между доставчика и получателя съществува правоотношение, в рамките на което се правят взаимни престации (Решение по дело С-210/04, т. 34).
В запитването е посочено, че клонът в България не работи независимо и не понася сам стопанските рискове, свързани с извършването на дейността му.Централата обаче е част от ДДС група в държавата членка, където е установена, и заедно с останалите членове формира едно данъчно задължено лице.
В това отношение СЕС е приел, че приравняването към едно данъчно задължено лице изключва възможността членовете на ДДС групата да продължат да подават отделно декларации за ДДС и да бъдат определяни в и извън тяхната група като данъчно задължени лица, при положение че само общото данъчно задължено лице има право да подаде посочените декларации (Решение по дело С-162/07, т. 19).
В тази връзка доставките на услуги, извършвани от член на ДДС група на трето лице, се разглеждат за целите на ДДС като извършени не от този член, а от самата ДДС група, към която той принадлежи. Следователно за целите на ДДС услугите, които централата, участваща в ДДС група, предоставя на своя клон, не се разглеждат като доставени от централата, а се смятат за доставени от ДДС групата.
Предвид посоченото услугите, които централата, установена на територията на държава членка, възмездно предоставя на своя клон в България, се считат единствено за целите на ДДС съгласно чл. 3, ал. 7 от ППЗДДС, считано от 29.01.2016 г., за предоставени от ДДС групата, част от която е централата, и доколкото те не могат да се разглеждат като едно данъчно задължено лице, следва, че е налице доставка на услуга, за която се прилагат общите правила на ЗДДС, регламентиращи режима на доставките.
ЗАМ.
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/