Изх. № ЕП-04-11-19
Дата: 01.12.2020 год.
ЗДДС, чл. 2, т. 2; ЗДДС, чл. 3, ал. 5; ЗДДС, чл. 4; ЗДДС, чл. 6, ал. 2; ЗДДС, чл. 13, ал. 1; ЗДДС, чл. 13, ал. 4; ЗДДС, чл. 13, ал. 4, т. 4; ЗДДС, чл. 31, т. 1; ЗДДС, чл. 31, т. 2; ЗДДС, чл. 31, т. 2, б. „а“; ЗДДС, чл. 31, т. 2, б. „б“; ЗДДС, чл. 31, т. 2, б. „в“; ЗДДС, чл. 31, т. 2, б. „г“; ЗДДС, чл. 31, т. 2, б. д“; ЗДДС, чл. 31, т. 7; ЗДДС, чл. 34; ЗДДС, чл. 58; ЗДДС, чл. 58, ал. 1, т. 6; ЗДДС, чл. 58, ал. 1, т. 8; ЗДДС, чл. 62; ЗДДС, чл. 63; ЗДДС, чл. 64; ЗДДС, чл. 62, ал. 1; ЗДДС, чл. 65, ал. 2, т. 2; ЗДДС, чл. 70, ал. 1, т. 2; ЗДДС, чл. 84; ЗДДС, чл. 117, ал. 1, т. 1; ЗДДС, чл. 117, ал. 2; Директива 2006/112/ЕО, чл. 2, § 1, б. „б“; Директива 2006/112/ЕО, чл. 2, § 1, б. „i“; Директива 2006/112/ЕО, чл. 33; Директива 2006/112/ЕО, чл. 36; Директива 2006/112/ЕО, чл. 140; Директива 2006/112/ЕО, чл. 141; Директива 2006/112/ЕО, чл. 141, т. 1; Директива 2006/112/ЕО, чл. 143; Директива 2006/112/ЕО, чл. 143, б. „а“; Директива 2006/112/ЕО, чл. 143, б. „б“; Директива 2006/112/ЕО, чл. 143, б. „в“; Директива 2006/112/ЕО, чл. 143, букви „д“-„л“; Директива 2006/112/ЕО, чл. 148; Директива 2006/112/ЕО, чл. 148, б. „а“; Директива 2006/112/ЕО, чл. 148, б. „в“; Директива 2006/112/ЕО, чл. 282-292.
ОТНОСНО: прилагане на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) при вътреобщностно придобиване (ВОП) на плавателен съд с военно предназначение
В Централно управление на Националната агенция за приходите (НАП) е постъпило Ваше запитване с вх. № ……………………….2020 г., в което е изложена следната фактическа обстановка:
През 2019 г. е сключен договор между правителството на Република България, представлявано от министъра на …………………., и правителството на държава членка, представлявано от директора на служба „Държавна собственост движимо имущество“. Предмет на договора е покупката и доставката на 2 броя кораба ……..за нуждите на …………………. на Република България. Пояснявате, че корабите не са нови и не са в оперативно състояние. Договорът е ратифициран и обнародван по съответния ред, като в него не е предвидено освобождаване от начисляване на данък върху добавената стойност (ДДС). Сочите, че съществува клауза, че данъкът не е задължение на доставчика и че чрез допълнително запитване до държавата членка сте установили, че доставчикът е регистриран за целите на ДДС в тази държава членка. Пояснявате, че към настоящия момент доставката е финализирана, собствеността върху стоката (корабите) е прехвърлена на територията на държавата членка, след което корабите са транспортирани до територията на Република България от друго дружество.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Какъв е данъчният режим на цитираната в запитването доставка – следва ли да се счита за облагаема с ДДС?
2. Какви действия следва да предприеме Министерството на ……………. като регистрирано по ЗДДС лице при придобиването на стоката (корабите)?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на описаната фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище по поставените в запитването въпроси:
1. Относими норми от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО)
Съгласно чл. 2, пар. 1, б. „б“, б. „i“ от Директива 2006/112/ЕО подлежи на облагане с ДДС възмездното вътреобщностно придобиване на стоки на територията на държава-членка от данъчно задължено лице в това си качество, или данъчно незадължено юридическо лице, където продавачът е данъчно задължено лице, действащо в това си качество, което не отговаря на условията за освобождаване на малки предприятия, предвидени в членове 282—292, и което не е обхванато от член 33 или 36.
Освободените вътреобщностни придобивания и внос на стоки са регламентирани съответно в чл. 140-141 и чл. 143 от Директива 2006/112/ЕО.
Съгласно чл. 140 от Директива 2006/112/ЕО държавите-членки освобождават следните сделки:
а) вътреобщностното придобиване на стоки, чиято доставка от данъчнозадължени лица във всички случаи би била освободена от ДДС на тяхната съответна територия;
б) вътреобщностното придобиване на стоки, чийто внос във всички случаи би бил освободен съгласно член 143, параграф 1, букви а), б), в) и д)–л).
Съгласно чл. 143, т. 1 от Директива 2006/112/ЕО държавите-членки освобождават следните сделки:
а) крайния внос на стоки, чиято доставка от данъчнозадължено лице би била освободена във всички случаи на съответната им територия.
Съгласно чл. 148 на Глава 7 „Освобождавания, свързани с международен транспорт“ от Директива 2006/112/ЕО държавите членки освобождават следните сделки:
а) доставката на стоки за зареждане с гориво и провизии за плавателните съдове, предназначени за плаване в открито море и превоз на пътници срещу заплащане, или на плавателни съдове, използвани за целите на търговски, промишлени или риболовни дейности, или за спасителни и помощни операции в открито море, или за крайбрежен риболов, с изключение на случаите на плавателни съдове, използвани за крайбрежен риболов – провизиите на корабите;
б) доставката на стоки за зареждане с гориво и провизии на бойни кораби, попадащи в комбинираната номенклатура (КН) код 8906 10 00, напускащи своята територия и плаващи по направление за пристанища или закотвяне извън съответната държава-членка;
в) доставката, модификацията, ремонта, поддръжката, фрахтоването и наемането на плавателните съдове, посочени в буква а) по-горе, и доставката, наемането, ремонта и поддръжката на оборудването, включително на риболовното оборудване, вложено или използвано в тях;
г) доставката на услуги, освен тези, посочени в буква в), за посрещане на непосредствените нужди на плавателните съдове, посочени в буква а), или на товарите им.
2. Относими норми от ЗДДС
На основание чл. 13, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностно придобиване (ВОП) е придобиването на правото на собственост върху стока и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, както и фактическото получаване на стока в случаите по чл. 6, ал. 2 от закона, която се изпраща или транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което е регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка.
За да се приложи режимът на ВОП, регламентиран с чл. 13, ал. 1 от ЗДДС, е необходимо кумулативно да са изпълнени следните условия:
– доставчикът да е данъчно задължено лице, което е регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка към датата на данъчното събитие;
– предмет на вътреобщностното придобиване да е стока, като ВОП включва придобиване право на собственост или всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, както и фактическо получаване на стоката в случаите на чл. 6, ал. 2 от ЗДДС;
– придобиването да е възмездно;
– стоките да са транспортирани до територията на страната от територията на друга държава членка,
– придобиващият да е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице.
Съгласно чл. 4 от ЗДДС данъчно незадължено юридическо лице е юридическо лице, което не е данъчно задължено по смисъла на чл. 3, ал. 1-5 и което извършва вътреобщностно придобиване на стоки.
Изключенията от режима на ВОП по смисъла на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС са регламентирани в ал. 4 на същата норма, като съгласно т. 4 на ал. 4 не е вътреобщностно придобиване придобиването на стоки по чл. 31, т. 1, 2 и 7 и чл. 34 от същия закон.
Съгласно чл. 31, т. 7 от ЗДДС (транспониращ чл. 148, б. „в“ във връзка с б. „а“ от Директива 2006/112/ЕО) облагаема с нулева ставка на данъка е доставката на плавателни съдове по т. 2 от същата норма, с изключение на тези по буква „г“.
В т. 2 са посочени различни видове плавателни съдове, с оглед предназначението им, при чиято доставка по силата на препращащата норма на т. 7 е приложима или не нулева ставка на данъка:
– плавателни съдове, предназначени и използвани за превоз на стоки или пътници в открито море, с изключение на използваните за спортни и развлекателни цели или за лични нужди (б. „а“ на чл. 31, т. 2);
– плавателни съдове, предназначени и използвани за извършване на търговски, промишлени или риболовни дейности в открито море (б. „б“ на чл. 31, т. 2);
– плавателни съдове, използвани за спасяване на човешки живот и имущество на море (б. „в“ на чл. 31, т. 2);
– плавателни съдове с военно предназначение, попадащи в Комбинираната номенклатура под Код по КН 8906 10 00, напускащи територията на страната и плаващи по направление за пристанища или закотвяне извън територията на страната (б. „г“ на чл. 31, т. 2);
– плавателни съдове, използвани за крайбрежен риболов, с изключение на зареждането им с провизии (б. „д“ на чл. 31, т. 2).
Освободените вътреобщностни придобивания са регламентирани в чл. 65 от ЗДДС, като съгласно ал. 2, т. 2 на същата норма освободени са вътреобщностните придобивания с място на изпълнение на територията на страната на стоки, чийто внос на територията на страната би бил освободен от данък по реда на чл. 58, с изключение на вноса на стоки по чл. 58, ал. 1, т. 6 от същия закон.
Съгласно т. 8 на чл. 58, ал. 1 от ЗДДС освободен от данък е вносът на въздухоплавателни средства и плавателни съдове по чл. 31, т. 7 от същия закон, както и на резервни части за тях.
3. Данъчно третиране по ЗДДС
Видно от цитираните норми налице е вътреобщностно придобиване – възмездно прехвърляне от данъчно задължено лице, регистрирано за целите на ЗДДС в държава членка, на данъчно незадължено лице – Министерството на…………………., регистрирано по ЗДДС на територията на страната, на собствеността върху стока – кораби, като същите са превозени от територията на държавата членка до територията на страната.
Доколкото закупената от министерството стока – кораби …………… са бойни плавателни съдове, намирам, че същите не попадат в обхвата на регламентираните изключения от ВОП, тъй като от тълкуването на чл. 31, т. 7 от ЗДДС е видно, че плавателни съдове с военно предназначение не попадат в обхвата на приложение на чл. 13, ал. 4, т. 4 от ЗДДС.
Вътреобщностното придобиване не е освободено по чл. 65, ал. 2, т. 2 от ЗДДС, тъй като вносът на бойни плавателни средства не е освободен от облагане (чл. 58, ал. 1, т. 8 във връзка с чл. 31, т.7 от ЗДДС и чл. 148 от Директива 2006/112/ЕО).
Предвид изложеното считам, че в случая е налице облагаемо въотребщностно придобиване на стока по смисъла на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС. Доколкото в запитването е посочено, че стоката е транспортирана до територията на страната, мястото на изпълнение на цитираното вътреобщностно придобиване е на територията на страната съгласно чл. 62, ал. 1 от ЗДДС, и същото подлежи на облагане със ставка на данъка 20 на сто по силата на чл. 2, т. 2 от същия закон. Облагането на вътреобщностното придобиване, в т.ч. място на изпълнение, данъчно събитие, изискуемост на данъка и данъчна основа, е регламентирано в Част четвърта на ЗДДС „Облагане на вътреобщностното придобиване“, съответно чл. 62 – 64.
По силата на чл. 84 от ЗДДС данъкът при вътреобщностното придобиване е изискуем от лицето, което извършва придобиването, в конкретния случай Министерството на ……………………, като начисляването на данъка се извършва с протокол по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, който се издава в 15-дневен срок от датата, на която данъкът е станал изискуем, и съдържа реквизитите, подробно изложени в ал. 2 на същата норма.
По отношение на правото на данъчен кредит, следва да се има предвид, че за начисления данък за Министерството на ………………… не възниква право на приспадане на данъчен кредит, тъй като придобитата стока не е предназначена за извършване на облагаеми доставки от министерството. За дейностите, които ще се извършват със закупените стоки, министерството не е данъчно задължено лице и действа в качеството си на орган на държавната власт съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС. В тази връзка доколкото закупената стока ще се използва за дейности извън рамките на икономическата дейност на Министерството на …………………, на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за данъка, който министерството само си начислява не възниква право на приспадане на данъчен кредит.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА ЦУ НА НАП:
/МИЛЕНА КРЪСТАНОВА/