Изх. № 20-00-317/11.08.2016 г.
ЗДДС- чл.112, ал.1; чл.114, ал.6; чл.114, ал.10; чл.121, ал.1;
ППЗДДС- чл.78, ал.10
ДОПК-чл.38; чл.171, ал.1; чл.171, ал.2
ЗСч- чл.13
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” … е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №20-00-317/…07.2016 г. относно прилагане на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Фактическата обстановка, изложена в запитването, е следната:
„ЮЮЮ“ ЕООД извършва следните видове услуги: корабно снабдяване и агентиране, обработка и спедиране на въздушни, морски и сухопътни товари, автопревози със собствени транспортни средства, митническо посредничество, документално оформяне на стоки, складови услуги и други подобни дейности, свързани с транспорт. За извършването на посочените услуги дружеството използва собствени ресурси и подизпълнители като получава фактури и съпътстващи конкретната сделка документи от подизпълнителите.
Дружеството възнамерява да поддържа изцяло електронен архив на всички получени фактури и съпътстващи документи от подизпълнителите като това цели да се редуцира обема на документите, съхранявани на хартиен носител и воденето на екологична политика. В изпълнението на тази цел, получените от „ЮЮЮ“ ЕООД документи биват входирани като на всеки един от тях се залепя етикет с баркод, носещ уникален номер. След това, съответният документ се съхранява както в електронен вид, така и на хартиен носител.
В информационните системи на дружеството се съхраняват електронното копие на документа заедно с пълни данни като баркод, датата на която е постъпил в предприятието, начина по който е получен (по електронен път или на хартиено копие, чрез куриер/пощенска услуга и др.), както и дата на регистриране в счетоводните регистри.
За извършените от подизпълнителите услуги или получени стоки, „ЮЮЮ“ ЕООД получава от подизпълнителите някои от следните документи в зависимост от характера на съответната доставка:
-фактура за извършена услуга;
-транспортен документ;
-заявка към подизпълнител;
-стокови разписки;
-складови протоколи;
-митнически манифести и декларации;
Посочвате, че част от посочените документи биват получавани на хартиен носител, а друга част – по електронен път.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Отговаря ли създадената от дружеството организация по приемане на различните документи на разпоредбата на чл.114, ал. 6 и ал.7 от ЗДДС ?
2. Кои от посочените документи следва да се съхраняват на хартиен носител и кои биха могли да бъдат съхранявани под формата на сканирани копия?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Данъчни документи, по смисъла на чл.112, ал.1 от ЗДДС, са фактурата, известието към фактура и протоколът. Трябва да се подчертае, че принципите, свързани с автентичността на произхода и целостта на съдържанието по смисъла на чл.114, ал.6 от ЗДДС касаят само и единствено фактурите и известията към тях като данъчни документи. Документи като стокови разписки, складови протоколи, заявки към подизпълнители и др. подобни, не представляват данъчни документи по смисъла на ЗДДС.
В разпоредбите на Директива 2010/45/ЕС на Съвета от 13 юли 2010 година за изменение на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност по отношение на правилата за фактуриране (Директива 2010/45/ЕС) е установено равнопоставено третиране на фактурите както на хартиен носител, така и в електронна форма. Един от основните принципи, залегнал в директивата е, че фактурите на хартиен носител и електронните фактури следва да бъдат третирани равнопоставено, а административната тежест върху фактурирането на хартиен носител не следва да се увеличава. Друг основен принцип в директивата е, че издаваните фактури трябва да отразяват точно действителните доставки на стоки и услуги и респ. изисква автентичността на произхода, целостта на съдържанието и четливостта на фактурите да бъдат гарантирани от момента на издаването им до края на периода на съхраняване.
Дефиниция на понятието „електронна фактура“ е дадено в разпоредбата на чл.217 от Директива 2010/45/ЕС – това е фактура, която съдържа информацията, изисквана съгласно директивата, и издадена и получена в какъвто и да било електронен формат. От значение е да се отбележи, че електронната фактура, както и фактурата на хартиен носител, трябва да съдържа елементите, които се изискват с Директивата за ДДС.
Съгласно Директивата за ДДС, за да може една фактура да бъде считана за електронна фактура, същата трябва да бъде издадена и получена в какъвто и да било електронен формат. Това може да включва фактури под формата на структурирани съобщения (формат XML) или друг електронен формат (като електронно писмо с приложение във формат PDF или факс, получен в електронен не хартиен формат).
В контекст на горното, не всички фактури, издадени в електронен формат, могат да бъдат считани за електронни фактури. Фактури, които са създадени и изпратени в електронен формат посредством използването на счетоводен или друг софтуер, и получени на хартиен носител, не са електронни фактури. От друга страна фактури, издадени на хартиен носител, които са сканирани, изпратени и получени по електронната поща, могат да бъдат считани за електронни фактури.
Издаваните фактури трябва да отразяват действителни доставки. Този принцип е разписан в съображение 10 от Директива 2010/45/ЕС – Фактурите трябва да отразяват действителните доставки, поради което следва да бъдат осигурени тяхната автентичност, цялост и четливост. Контролът на стопанската дейност може да се използва, за да се установи надеждна одитна следа, свързваща фактурите и доставките, като по този начин се гарантира, че всички фактури (независимо дали са на хартиен носител или в електронна форма) отговарят на тези изисквания.
Видно от разпоредбата на чл.233, т.1 от Директива 2010/45/ЕС, автентичността на произхода, целостта на съдържанието и четливостта на дадена фактура, независимо дали е на хартиен носител или в електронна форма, са гарантирани от момента на издаването до края на периода на съхранението на фактурата.
Всяко данъчнозадължено лице определя начина, по който да гарантира автентичността на произхода, целостта на съдържанието и четливостта на фактурата. Това може да се осъществи чрез какъвто и да било контрол на стопанската дейност, при който се установява надеждна одитна следа, свързваща фактурата и доставката на стоки или услуги.
Така също съгласно разпоредбите на чл.233, т.2 от Директива 2010/45/ЕС, данъчно задълженото лице може да изпълни задължението си да гарантира автентичността на произхода и целостта на съдържанието например чрез използването на технологиите, описани в посочената разпоредба: усъвършенстван електронен подпис или електронен обмен на данни (ЕОД). Сами по себе си обаче тези технологии не могат да докажат, че е извършена доставка.
Аналогично с постановките, указани в чл.233, т.1 и т.2 от Директива 2010/45/ЕС е изискването, регламентирано в разпоредбата на чл.114, ал.6 от ЗДДС. Съгласно тази разпоредба, всяко данъчно задължено лице по избран от него начин осигурява от момента на издаването им до края на периода на съхранението им автентичността на произхода, целостта на съдържанието и четливостта на фактурите и известията към фактурите, издадени от него или от негово име, както и на получените от него фактури и известия към фактури, независимо от това дали са на хартиен носител, или в електронна форма.
Чл.114, ал.10 от ЗДДС във вр. с ал.11 от същата разпоредба регламентира, че гарантирането на автентичността на произхода, целостта на съдържанието и четливостта на фактурата или известието към фактурата се осигурява от данъчно задълженото лице чрез всякакъв контрол на стопанската дейност, който създава надеждна одитна следа между фактурата или известието към фактурата и доставката на стоки или услуги, а автентичността на произхода, целостта на съдържанието и четливостта на електронна фактура и електронно известие към фактура се осигуряват чрез следните примерни технологии:
1. квалифициран електронен подпис по смисъла на Закона за електронния документ и електронния подпис, или
2. електронен обмен на данни ;
В допълнение към горното е и разпоредбата на чл.78, ал.10 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) видно от която, гарантирането на автентичността на произхода, целостта на съдържанието и четливостта на фактурата или известието към фактурата по чл.114, ал.10 от закона могат да се осигуряват и чрез друга технология или процедура.
Друг важен аспект, който трябва да се вземе под внимание е, че четливостта на фактурата трябва да запази това си качество до края на периода на съхранение. Фактурата трябва да може да бъде представена в стил, в който цялото съдържание на фактурата, свързано с ДДС, да може да се чете ясно, на хартиен носител или на екран. Също така, трябва да е възможно да се провери дали информацията от оригиналния електронен файл не е променена в представения в четлив вид документ. За да се осигури четливост е необходимо да се осигури подходяща и надеждна програма за четене на формaта на електронните фактури през целия период на съхранение. Четливостта на електронна фактура от момента на издаването до края на периода на съхранението може да се осигури с различни средства, но усъвършенстваните електронни подписи и ЕОД, както е посочено в чл.233, параграф 2 от Директивата, сами по себе си не са достатъчни, за да гарантират четливост.
По втори въпрос:
Съгласно разпоредбата чл.38, ал.1 от ДОПК, счетоводната и търговска документация, както и всички други сведения и документи от значение за данъчното облагане и задължителните осигурителни вноски се съхраняват от задълженото лице по реда, установен в Закона за държавния архивен фонд, в следните срокове:
1. ведомости за заплати – 50 години;
2. счетоводни регистри и финансови отчети – 10 години;
3. документи за данъчно-осигурителен контрол – 5 години след изтичане на давностния срок за погасяване на публичното задължение, с които са свързани;
4. всички останали носители – 5 години.
Според ал.2 на чл.38 от ДОПК, след изтичането на срока за съхранението им носителите на информация по ал.1 (хартиени или технически), които не подлежат на предаване в Националния архивен фонд, могат да се унищожават. Под технически носители на информация, по смисъла на чл.38, ал.2 от ДОПК, се има предвид документи, които са издадени в електронен вид.
Считано от 01.01.2016 г. в разпоредбата на чл.38 от ДОПК е в сила новата ал.3 която регламентира, че задължените лица, които при създаването и обработката на цялата или на част от информацията по ал.1 използват информационни системи, продукти или архиви, съхраняват създадените данни в електронен вид за периода по ал.1 независимо от съхранението им на друг носител.
В разпоредбата на чл.121 от ЗДДС е уреден редът за съхраняване на данъчни документи. Видно от ал.1 във вр. с ал.2 от тази разпоредба, всяко данъчно задължено лице осигурява съхраняването на данъчните документи, издадени от него или от негово име, както и на всички получени от него данъчни документи до 5 години след изтичане на давностния срок за погасяване на публичното задължение, което документите удостоверяват, в оригиналния им вид като автентичността на произхода и целостта на съдържанието на данъчните документи, както и тяхната четливост трябва да бъдат гарантирани по време на целия срок на съхраняване. Това от своя страна означава, че данъчните документи се съхраняват на носителя на които са издадени, т.е. данъчни документи, издадени на хартиен носител следва да се съхраняват в този им вид, а данъчни документи в електронен формат респ. следва да се съхраняват в електронен формат.
Когато данъчните документи се съхраняват чрез електронни средства, в срока по чл.121, ал.1 от ЗДДС, данъчно задължените лица съхраняват и данните, осигуряващи автентичността на произхода и целостта на тяхното съдържание.
В горецитираната норма на чл.38 от ДОПК не е предвидена възможност, аналогична на чл.13 от Закона за счетоводството (ЗСч) (в сила от 01.01.2016 г.), която да регламентира реда и начина за унищожаване на оригинални документи на хартиен носител преди изтичане на законовия срок за съхранението им, ако те са пренесени на технически носител. Видно от чл.114, ал.6 от закона, издадените фактури могат да бъдат изпращани както на хартиен носител, така и по електронен път.
Като понятие, залегнало в чл.3, ал.1 от Закона за електронния документ и електронния подпис (ЗЕДЕП), електронният документ е електронно изявление, записано върху магнитен, оптичен или друг носител, който дава възможност да бъде възпроизвеждано. Автентичността на такива документи се гарантира с електронен подпис. Тези документи поначало нямат хартиен носител и затова законодателят е предвидил за гарантиране на тяхното съхранение задължение за съхранение на технически носители. В тези случаи обаче оригиналът на електронния документ се съдържа само в електронен вид в техническия носител, поради което в чл.38 на ДОПК е предвидено съхранение на документи за целите на данъчно-осигурителния контрол и на технически носител.
От друга страна, пренасянето на счетоводна информация от хартиен върху магнитен носител по смисъла на ЗСч не гарантира автентичността на документа и във всички случаи съхраненият по този начин документ не представлява оригинален документ по смисъла на чл.180 и чл.183 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК). В тази връзка сканираното копие на документ от хартиен носител не може да бъде и официално заверено и съответно да бъде доказана неговата автентичност. Като цяло, гарантирането на автентичността на произхода и ненарушеността на съдържанието на фактурите е задължително условие при съхранението им съгласно нормата на чл.114, ал. 6 от ЗДДС.
В случаите при които данъчно задълженото лице съхранява с помощта на електронни средства, гарантиращи онлайн достъп до електронни фактури и електронни известия към фактури, издадени или получени от него, лицето е длъжно да осигури електронен (онлайн) достъп до съхраняваните данни на:
1. компетентните органи по приходите – когато лицето е установено на територията на страната, както и когато лицето не е установено на територията на страната, но данъкът за доставката е дължим в България;
2. компетентните органи на държавата членка, където данъкът е дължим – когато лицето е установено на територията на страната, а данъкът за доставката е дължим в друга държава членка.
В случай, че данъчно задълженото лице е издало или получило електронни фактури и/или електронни известия към фактури, същото е длъжно да ги съхранява в оригиналния им вид чрез електронни средства и да осигури на компетентния орган по приходите електронен достъп до електронните фактури и/или електронните известия към фактури. Автентичността на произхода, целостта на съдържанието и четливостта на дадена фактура, независимо дали е на хартиен носител или в електронна форма, следва да бъдат гарантирани от момента на издаването до края на периода на съхранението на фактурата.
Във връзка със съхраняването на информация, в разпоредбата на чл.171, ал.1 от „