Изх. № 04-16-43
Дата:01.02.2018 год.
ЗДДС, чл. 3, ал. 6;
ЗДДС, чл. 21, ал. 2;
ЗДДС, чл. 21, ал. 4;
ЗДДС, чл. 86, ал. 1, т. 1;
ЗДДС, чл. 173, ал. 1;
ЗКПО, чл. 13.
ОТНОСНО: Прилагане на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) по отношение на доходи от консултантски услуги, реализирани от Европейската инвестиционна банка (ЕИБ)
Вна Националната агенция за приходите е постъпило Ваше писмено запитване с вх. №04-16-43/05.2.2017 г. във връзка с данъчното третиране на договор за консултантски услуги, сключен между МИНИСТЕРСТВО НА РЕГИОНАЛНОТО РАЗВИТИЕ И БЛАГОУСТРОЙСТВО (МРРБ), в качеството му на възложител и ЕИБ в качеството ? на изпълнител. Описана е следната фактическа обстановка:
Съгласно чл. 5 „Цени и плащания” от приложения договор при получаване на услугите МРРБ следва да заплати на ЕИБ фиксирана обща сума в размер на 20 ==== евро, включително всички косвени данъци или данъци върху продажбите. Министерството е изцяло отговорно за заплащането на всички данъци, вноски за социално осигуряване и всякакви други задължения, удръжки, вноски, оценки или иск, възникнали или направени във връзка с изпълнението на услугите или с каквото и да било плащане или печалба, добита от МРРБ по отношение на услугите. В рамките на същия член е посочено, че цената по договора за консултантски услуги може да бъде обложена с ДДС в България, като възложителят е изцяло отговорен и трябва да компенсира ЕИБ за и във връзка с плащане на всяка сума, направена при изпълнението на услугите, или с каквото и да било плащане или печалба, добита от МРРБ по отношение на услугите.
В качеството си на банка на Европейския съюз по силата на член 308 от Договора за функциониране на Европейския съюз (ДФЕС), ЕИБ не притежава номер по ДДС, друг данъчен номер или друга регистрация, равносилна на българския БУЛСТАТ (STATEC в Херцогство Люксембург), което е потвърдено и в кореспонденция със служители на банката.
Предвид изложеното поставяте следните въпроси:
1. Подлежи ли на облагане с данък при източника по ЗКПО реализираният от ЕИБ доход от консултантски услуги?
2 Дължим ли е ДДС в България във връзка със сключения договор?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по зададените въпроси:
По първи въпрос:
ЕИБ е финансова институция на Европейския съюз (EС) със седалище в Люксембург. Съгласно чл. 308 от ДФЕС, ЕИБ e юридическо лице. Акционери в банката са страните членки на ЕС. Задачата на ЕИБ е да допринася за балансираното и стабилно развитие на вътрешния пазар в интерес на Съюза. ЕИБ улеснява финансирането на проекти във всички сектори на икономиката (чл. 309 от ДФЕС).
Освен дългосрочно финансиране ЕИБ може да предоставя услуги за техническа помощ в съответствие с нейния устав. В конкретния случай е сключено консултантско споразумение между ЕИБ и Управляващия орган на Оперативна програма „Регионално развитие“ в рамките на МРРБ. ЕИБ ще предоставя услуги (по опис), изразяващи се в „Оценка и подбор на фондове за градско развитие“.
Съгласно чл. 13 от ЗКПО, когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответния международен договор.
Приложимият в случая международен договор е ДФЕС.
Съгласно чл. 343 от ДФЕС Съюзът се ползва на територията на държавите-членки с привилегии и имунитети, необходими за изпълнението на неговите задачи при условията, определени в Протокол (№7) за привилегиите и имунитетите на Европейския съюз. Същото се отнася до Европейската централна банка и Европейската инвестиционна банка.
Съгласно на чл. 3 от Протокола Съюзът, неговото имущество, приходи и друга собственост се освобождават от всички преки данъци. В чл. 21 от Протокол (№ 7) е постановено, че той се прилага също и по отношение на ЕИБ, на членовете на нейните органи, на лицата от нейната администрация, както и на лицата, представители на държавите-членки които участват в работата ?, без да се накърняват разпоредбите на протоколите, уреждащи нейния устав.
Освобождаване от данъци е заложено и в Рамковото споразумение между Република България и ЕИБ, регулиращо дейността на ЕИБ в България (Обн. ДВ. бр. 28 от 11 Март 1998 г.). Съгласно чл. 3 лихвите и всички други плащания, дължими на банката и произтичащи от дейностите, предвидени с това споразумение, както и активите и доходите на банката, свързани с тези дейности, ще бъдат освободени от данък. Никоя дейност на банката на територията на България, свързана с нещо от обсега на това споразумение, не може сама по себе си да направи банката или нейните активи предмет на данъчно облагане, освен общо приложимите косвени данъци.
Предвид предимството на цитираните правни норми на ДФЕС пред вътрешното право на нашата страна, доходите от източник в Република България, реализирани от ЕИБ, не подлежат на облагане по реда на ЗКПО.
По втори въпрос:
Съгласно разпоредбата на чл. 343 от ДФЕС Съюзът се ползва на територията на държавите членки с привилегии и имунитети, необходими за изпълнението на неговите задачи при условията, определени в Протокола за привилегиите и имунитетите на Европейския съюз от 8 април 1965 г. Същото се отнася до ЕИБ.
Както е посочено по-горе, съгласно разпоредбата на чл. 21 от Протокол (№7), настоящият протокол се прилага също и по отношение на Европейската инвестиционна банка, на членовете на нейните органи, на лицата от нейната администрация, както и на лицата, представители на държавите членки, които участват в работата и без да се накърняват разпоредбите на протоколите, уреждащи нейния устав. Наред с това дейността на Банката и на нейните органи, когато тя се извършва при условията, определени в нейния устав, не следва да бъде обект на облагане с данък върху оборота. Член 2 от устава на ЕИБ указва, че задачата на ЕИБ е определена в член 309 от ДФЕС, който гласи: ЕИБ има за задача да допринася чрез капиталовите пазари и своите собствени ресурси за балансираното и стабилно развитие на вътрешния пазар в интерес на Съюза. С оглед на това, Банката улеснява, без да цели печалба, по-специално посредством предоставянето на заеми и гаранции, финансирането на следните проекти във всички сектори на икономиката:
– проекти за развитието на по-слабо развитите региони;
– проекти за модернизирането или преобразуването на предприятията или за развитие на нови дейности, възникващи вследствие на установяването или функционирането на вътрешния пазар, когато тези проекти са от такъв мащаб или естество, че не могат да бъдат финансирани изцяло по начините на финансиране, съществуващи в отделните държави-членки;
– проекти от общ интерес за няколко държави-членки, които са от такъв мащаб или естество, че не могат да бъдат финансирани изцяло със съществуващите средства в отделните държави-членки.
При изпълнението на своята задача Банката подпомага финансирането на инвестиционните програми във връзка с използването на структурните фондове и на другите финансови инструменти на Съюза.
Съгласно чл. 3 от Рамковото споразумение между Република България и ЕИБ, регулиращо дейността на ЕИБ в България (Обн. ДВ. бр. 28 от 11 Март 1998), лихвите и всички други плащания, дължими на банката и произтичащи от дейностите, предвидени с това споразумение, както и активите и доходите на банката, свързани с тези дейности, ще бъдат освободени от данък. Никоя дейност на банката на територията на България, свързана с нещо от обсега на това споразумение, не може сама по себе си да направи банката или нейните активи предмет на данъчно облагане, освен общо приложимите косвени данъци.
В следствие на гореизложеното, по отношение на посочените в писмото Ви възмездни консултантски услуги, предоставяни от ЕИБ и цитирани в консултантското споразумение, сключено между МРРБ и ЕИБ, считам, че същите не попадат в обхвата на дейностите, определени с чл. 2 от Устава на Банката и чл. 309 от ДФЕС, които се освобождават от данък върху добавената стойност, т.е. за тях не е приложима разпоредбата на чл. 173, ал. 1 от ЗДДС.
Съгласно чл. 3, ал. 6 от ЗДДС данъчно задължено лице, което извършва и освободени доставки и/или доставки или дейности извън рамките на независимата икономическа дейност, както и данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на данък върху добавената стойност, са данъчно задължени лица за всички получени услуги. В случая МРРБ е регистрирано лице по общия ред на ЗДДС, следователно същото следва да се приеме за данъчно задължено лице за получените от него услуги.
За да се приложи определен режим на облагане с данък върху добавената стойност на доставките на услуги, е необходимо правилно да се определи мястото на изпълнение на съответната доставка. В зависимост от това се определя приложимият данъчен закон – за доставките с място на изпълнение на територията на страната – ЗДДС, а за тези с място на изпълнение извън територията на страната – данъчният закон по местоизпълнение на доставката. Това е определящо относно цялостното данъчното третиране на съответната услуга, приложимата данъчна ставка, лицето – платец на данъка и възникването на задължения във връзка със съответния регистрационен режим.
Общото правилото за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, се съдържа в разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и това е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Изключение от това правило се съдържа в чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС, съгласно която мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където се намира недвижимият имот, когато услугата е свързана с недвижим имот, включително при предоставянето на права за ползване, на експертни услуги или услуги на посредници, свързани с недвижимия имот. Критерият за прилагане на общото правило или изключението относно определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга е дали същата е свързана с конкретен недвижим имот или не.
Доколкото в запитването няма достатъчно информация относно това дали услугите по споразумението са свързани с конкретен недвижим имот, не би могло с категоричност да се определи дали приложимата разпоредба е тази на чл. 21, ал. 2 или чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС. В случай че доставките на услуги са свързани с конкретен недвижим имот, разположен на територията на страната, е приложима разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС и мястото на изпълнение е на територията на страната. В случай че услугите не са свързани с конкретен недвижим имот, тъй като МРРБ – получател по тези доставки е данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, е приложима разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и мястото на изпълнение също е на територията на страната.
Предвид гореизложеното, независимо дали доставката на услуги е свързана с конкретен недвижим имот или не, и при условие че доставчикът не е установен на територията на страната, данъкът е изискуем от получателя по доставката и същият е лице-платец съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС.
На основание чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС МРРБ е длъжно да начисли данъка чрез документиране на получената доставка на услугата, като издаде протокол съгласночл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС не по-късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем. МРРБ е длъжно да отрази същия в дневника си за продажби за данъчния период, през който е издаден.