Изх. № 24-39-102
Дата: 04.09.2020 год.
ЗДДФЛ, чл. 33, ал. 3;
ЗДДФЛ, чл. 33, ал. 4;
ЗДДФЛ, чл. 33, ал. 5;
ЗДДФЛ, чл. 33, ал. 6.
ОТНОСНО: прилагане разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
Във Ваше писмено запитване, препратено по компетентност от дирекция ОДОП …. в Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП), постъпило с вх. № 24-39-102 от 11.08.2020 г., е изложена следната фактическа обстановка:
Имате намерение да продадете Ваши дялове или акции, които са част от капитала на търговско дружество. Капиталът на дружеството е формиран от апорт на недвижимо имущество, придобито от Вас като обезщетение срещу замяна на земя и вещни права върху нея съгласно сключен договор за суперфиция със строител. Допълнително е уточнено, че става въпрос за дялове/акции в българско юридическо лице, регистрирано по реда на Търговския закон (ТЗ). В запитването е посочено също, че разходите за придобиване на апортираното имущество са документално доказани чрез издадени от строителя към физическото лице фактури за извършени строително – монтажни работи при изграждане на имуществото. Фактурите са заплатени от физическото лице чрез прихващане със същия по размер доход, който му е начислен от строителя и описан в справката по чл. 73 от ЗДДФЛ. Издаването на фактурите и заплащането им чрез прихващане е на базата на договора за суперфиция.
Във връзка с описаната фактическа обстановка поставяте следният въпрос:
Как ще се определи данъчната основа на придобития доход от продажбата на дялове или акции в търговско дружество, капиталът на което е формиран от апорт на недвижимо имущество?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
На основание чл. 33, ал. 3 и 4 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и от търговия с чуждестранна валута е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка. Реализираната печалба/загуба за всяка сделка се определя, като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив. Когато финансови активи от един вид, издадени от едно лице, са с различни цени на придобиване и впоследствие се продава част от тях и не може да бъде доказано коя част се продава, цената на придобиване на всеки един от тях е средно претеглената цена, определена въз основа на цената на придобиване на държаните към датата на продажбата финансови активи от същия вид и издател.
Предвид цитираните разпоредби, при определянето на реализираната печалба/загуба от продажбата на дяловете/акциите, придобити чрез направена непарична вноска в дружеството, е необходимо да се имат предвид следните разпоредби:
Съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари. При определянето на цената на придобиване следва да се имат предвид хипотезите на чл. 33, ал. 6, т. 5 и т. 9 от ЗДДФЛ, а именно цената на придобиване при продажба/замяна на акции или дялове, придобити чрез непарична вноска, е:
– частта от непаричната вноска, вписана в учредителния договор, в дружествения договор или в устава на търговско дружество, съответстваща на продадените или на заменените акции и дялове – в случаите на направени непарични вноски в търговско дружество, когато вноската има за предмет имущество, доходите от продажбата или замяната на което са необлагаеми по смисъла на чл. 13, ал. 1 към датата на вписване на вноската в търговския регистър; или
– документално доказаната цена на придобиване на имуществото – предмет на непарична вноска в търговско дружество – в случаите на продажба или замяна на акции и дялове, получени за направени непарични вноски в търговско дружество, с изключение на случаите по чл. 33, ал. 6, т. 5 от ЗДДФЛ.
Предвид цитираните разпоредби, водещо значение при определяне на цената на придобиване на въпросните акции/дялове има данъчното третиране на апортираното имущество към датата на вписване на вноската в търговския регистър, а именно дали към датата на апортиране то може да бъде освободено от облагане по силата на чл. 13, ал. 1 от ЗДДФЛ или не. Тъй като в конкретния случай става въпрос за недвижимо имущество следва да се имат предвид разпоредбите на чл. 13, ал. 1, т. 1, букви „а“ или „б“ от закона. На това основание не са облагаеми доходите, придобити през данъчната година от продажба или замяна на:
– един недвижим жилищен имот, ако между датата на придобиването и датата на продажбата или замяната са изминали повече от три години;
– до два недвижими имота, както и селскостопански и горски имоти независимо от броя им, ако между датата на придобиването и датата на продажбата или замяната са изминали повече от 5 години.
В случай че към датата на вписването на непаричната вноска в търговския регистър може да бъде приложена една от двете хипотези спрямо недвижимото имущество, предмет на вноската, цената на придобиване на въпросните акции или дялове ще бъде равна на частта от непаричната вноска, вписана в учредителния договор, в дружествения договор или в устава на търговско дружество, съответстваща на продадените или на заменените акции и дялове.
В случай че към датата на вписването на непаричната вноска в търговския регистър не може да бъде приложена нито една от двете хипотези на чл. 13, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ, цената на придобиване на акциите/дяловете ще е равна на документално доказаната цена на придобиване на имуществото – предмет на непарична вноска. Следва да имате предвид, че данъчният закон не дава специално определение на понятието „документално доказана цена на придобиване“, но в общия случай това е цената, посочена в документа/документите, с които е придобито съответното имущество.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/