.№ 24-33-184
Дата: 02.08.2013 год.
ЗДДС, чл. 26, ал. 3, т. 2;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 15, буква „б”.
Относно: приложение на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Във Ваше запитване, препратено по компетентност вна Националната агенция за приходите (НАП) с вх. № М-24-33-184/05. 11. 2012 г., е изложено следното:
Районен исторически музей (РИМ) е самостоятелно юридическо лице на бюджетна издръжка. Освен субсидията получена от бюджета на Община ……………….., РИМ реализира и собствени приходи от продажба на билети и сувенири и от извършването на спасителни археологически проучвания.
Съгласно Правилника за устройството и дейността на музея, като основен предмет на дейност е и участието в теренни проучвания на територията страната при осигурено финансиране. За извършване на археологически проучвания на даден обект, РИМ сключва договори с възложители за финансиране на разкопките на техни територии. Общата стойност на финансирането се определя след предварително проучване и изготвяне на план-сметка за разходите. Когато предвидените по план-сметка разходи са повече от действително извършените, неизразходваните средства се възстановяват на възложителя по договора. В план-сметката се включва и договорената сума (до 10 % от общите разходи) за музея, която покрива направените разходи за административно, счетоводно и правно обслужване на проучването. След подписване на договора възложителят превежда средствата на музея, които се изразходват за извършване на договорените дейности.
Въпросът, поставен в запитването, по същество е следният:
Средствата, предвидени по договора, представляват ли насрещно плащане за доставка, извършена в полза на лицето, което осъществява инвестиционен проект или е налице финансиране с цел покриване на разходи?
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:
Съгласно чл. 161 от Закона за културното наследство (ЗКН) осъществяването на инвестиционни проекти на физически и юридически лица в територии, за които има данни за наличие на археологически обекти, задължително се предхожда от предварителни археологически проучвания, с които се установява дали те няма да бъдат засегнати или нарушени. На археологическите обекти, разкрити при тези проучвания, се провеждат спасителни разкопки преди началото на строителните работи.
По смисъла на чл. 6, ал. 2 от Наредба № Н-00-0001 от 14 февруари 2011 г. за извършване на теренни археологически проучвания (Наредбата) спасителните теренни археологически проучвания се извършват при необходимост за частично или цялостно използване на терена на недвижима археологическа ценност, при риск от нейното разрушаване, включително и тези, които се извършват при непредвидено откриване на археологическа ценност, което налага незабавно проучване.
Съгласно разпоредбата на чл. 20, ал. 5 от Наредбата (съответно чл. 148, ал. 5 от ЗКН) средствата за спасителни теренни археологически проучвания до пълното проучване на терена се предоставят от възложителя, във връзка с чиято инвестиционна инициатива се извършва спасителното проучване. Отношенията във връзка с провеждането на спасително теренно археологическо проучване се уреждат с договор, сключен между възложителя на теренното проучване и културна или научна организация, която от своя страна е в договорни отношения с лице, получило разрешение за теренно археологическо проучване. С договора се определят необходимите средства за повеждането на спасителното теренно археологическо проучване, съгласно чл. 20, ал. 6 от Наредбата. След завършване на теренните археологически проучвания за годината научният ръководител предава по опис с протокол откритите находки за съхранение във фонда на държавен или общински музей.
По отношение на данъчното третиране на услугите, свързани с извършването на спасителни теренни археологически проучвания, е необходимо да се извърши преценка на това, дали предвидените по договора средства представляват насрещно плащане за доставка, извършена в полза на страната, изплатила средствата (дали се касае за възнаграждение, платено за предоставена услуга или закупена стока) или е налице финансиране с цел покриване на разходи. В тази връзка, следва да се има предвид следното:
По смисъла на § 1, т. 15, б. „б” от ДР на ЗДДС“Субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка“ са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е пряко обвързано с цената на предоставяни стоки или услуги. Не са субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка (съответно не формират/увеличават данъчна основа на доставки), субсидиите и финансиранията, предназначени единствено за финансиране на разходи, включително за придобиване или ликвидация на активи. На основание чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС данъчната основа на доставката се увеличава с всички субсидии и финансирания, пряко свързани със същата.
Съгласно съдебната практика на СЕС, понятието за доставка на услуги, осъществена възмездно, по смисъла на член 2, параграф 1 от Шеста директива предполага съществуване на пряка връзка между предоставените услуги и полученото заплащане (Apple and Pear Development Council, параграфи 11 и 12, и Дело C-16/93 Tolsma [1994] ECR I-743, параграф 13).
Съгласно чл. 1 от ЗКН държавата осигурява опазването и закрилата на културното наследство независимо от местонахождението му. Националната система по опазване на културното наследство включва държавните и общинските органи за управление и контрол на дейностите по опазване на културното наследство, музеите, културните организации по смисъла на Закона за закрила и развитие на културата, както и Светия синод на Българската православна църква и централните ръководства на другите регистрирани вероизповедания (чл. 11, ал. 1 от ЗКН).
Спасителните теренни археологически проучвания имат за цел откриването на архитектурните ценности и предпазване те да не бъдат разрушени, в този смисъл те се извършват във връзка с изпълнение на дейностите по опазването и закрилата на културното наследство, което според регламентираното в ЗКН е функция на държавата. В тази връзка, музеите като органи в Националната система по опазване на културното наследство,осъществяват държавната политика в областта на културното наследство. От изложеното може да се направи извод, че извършването на услугите, свързани със спасителни теренни археологически проучвания, е с цел осъществяване на държавната политика в областта на културното наследство и следователно, не е налице пряка връзка между предоставените услуги, и средствата, предоставени по договора отлицата, които осъществяват инвестиционните проекти.
Предвид гореизложеното и доколкото лицата, които осъществяват инвестиционните проекти, според регламентираното с чл. 148, ал. 5 от ЗКН, са задължени да осигурят средствата за извършването на спасителните теренни археологически проучвания, в случая е налице финансиране на разходи, което не попада в хипотезата на чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС.
ЗАМ.ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР
НА НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ
ЗА ПРИХОДИТЕ:
/СТОЯН МАРКОВ/
‘