Изх. № М-24-33-165
Дата:29.04.2013 год.
ЗДДС, чл. 39, т.1;
Наредба № Н-18/2006 год., чл. 3;
Наредба № Н-18/2006 год., чл. 25;
Наредба № Н-18/2006 год., чл. 27.
Относно: приложение на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Наредба Н-18 за регистриране и отчитане на продажби в търговски обекти чрез фискални устройства
Във Ваше запитване, препратено по компетентност вна Националната агенция за приходите (НАП) с вх. № М-24-33-165/03. 10. 2012 г., е изложено следното:
Лечебното заведение е специализирана болница за активно лечение на ушни, носни и гърлени болести. Във връзка с чл. 2, ал. 3 от Наредбата за осъществяване правото на достъп до медицинска помощ, здравноосигурените лица имат право на допълнително поискани услуги, свързани с оказването на медицинска помощ, които се заплащат по цени, определени от лечебното заведение. Тези допълнителни услуги са извън основния пакет от здравни дейности гарантирани от бюджета на НЗОК и медицинските услуги по реда на чл. 82, ал. 3 от Закона за здравето.
В лечебното заведение са определени цени за следните допълнителни услуги:
1. Ползване на VIP стая;
2. Цена за придружител на пациент;
3. Издаване на дубликат на медицински документ.
Поставените в запитването въпроси по същество са следните:
1.Как следва да се третират тези услуги по ЗДДС – като освободени или като облагаеми доставки?
2.По коя данъчна група трябва да се регистрира и отчита продажбата на тези услуги, чрез фискално устройство?
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл.10, ал.1, т.10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:
1. Относно прилагането на ЗДДС:
Съгласно чл. 39, т. 1 от ЗДДС освободена доставка е извършването на здравни (медицински) услуги и пряко свързаните с тях услуги, оказвани от лечебни заведенияпо ЗЛЗ.
В този смисъл, за да се определи, дали посочените в запитването услуги попадат в обхвата на освобождаването, регламентирано с чл. 39, т. 1 от ЗДДС, следва да се анализира, дали същите представляват доставка на услуга, която може да се определи като здравна (медицинска), услуга, или са част от същата, а в случай, че са отделни услуги – дали са пряко свързани със здравната (медицинска) услуга.
Според последователната практика на Съда на ЕС понятията “здравни (медицински) услуги“ и “извършването на здравни (медицински) услуги“ обхващат услугите с цел диагностициране, терапия и, доколкото е възможно, успешно лечение на заболявания или разстройства на здравето (вж. Решение по дело Dornier, C-45/01, Recueil, точка 48, Решение по дело L. u. P. С-106/05 , точка 27, както и Решение по дело С-86/09, точка 37).
За да се определи, дали данъчно задълженото лице извършва за потребителя, няколко самостоятелни основни доставки или една-единствена доставка, е необходимо да се търсят характерните елементи на въпросната операция и да се вземат предвид всички обстоятелства, при които тя се извършва. Следва да се има предвид, че в общия случай всяка операция трябва да бъде считана за отделна и независима, но от друга страна, операция, която от икономическа гледна точка се състои от една-единствена доставка, не трябва да бъда изкуствено разделяна на части, за да не се наруши функционалността на системата на ДДС (вж. Решение по дело CPP, т. 29, Решение по дело Aktiebolaget NN,т. 22 и Решение от 22 октомври 2009 г. по дело Swiss Re Germany Holding, C-242/08, Сборник, стр. I-10099, точка 51). Във връзка с това, СЕС се е произнесъл, че е налице една доставка, когато два или повече елемента или действия, доставени от данъчно задълженото лице, са толкова тясно свързани, че образуват обективно погледнато, една, неделима икономическа доставка, чието разделяне на части би било изкуствено (вж. Решение по дело CPP, т. 28 и 29, Решение по дело № 111/05 Aktiebolaget NN, т. 23, Решение по дело Ludwig, т. 17, Решение по дело Levob Verzekeringen и OV Bank, т. 22).
Съпътстващата доставка, в съответствие с практиката на Съда на ЕС, споделя данъчното третиране на основната (вж. Решение по дело Card Protection Plan C-349/96, т. 30). По-конкретно, една доставка трябва да се разглежда като съпътстваща основната доставка, когато за клиентите не представлява цел сама по себе си, а начин да се възползват при най-добри условия от основната услуга на доставчика (вж. Решение по дело Part Service C-425/06, т.51, Решение по дело CPP, C-349/96, т.30, Решение по дело RLRE Tellmer Property, C-572/07, т.18 и Решение по дело Everything Everywhere, C-276/09, т.24 и 25).
Предвид гореизложеното, във връзка с прилагането на чл. 39, т. 1 от ЗДДС при доставката на услуга, следва да се прецени, дали същата представлява или е неразделна част от услуга по диагностициране, терапия и, доколкото е възможно, успешно лечение на заболявания или разстройства на здравето, или дали това е услуга пряко свързана, представена като допълнение към здравната (медицинска) услуга, т. е. когато не е цел сама за себе си, а е средство за оползотворяване в най-добри условия на основната услуга, предоставена от доставчика.
Услугата по предоставяне на възможност срещу такса за придружител, близък на пациента да бъде придружител в болница сама по себе си не е здравна (медицинска) – диагностициране, терапия и, доколкото е възможно, успешно лечение на заболявания или разстройства на здравето, но в определени случаи би могла да се определи като пряко свързана с тези дейности, т. е. да попадне в обхвата на чл. 39, т. 1 от ЗДДС. Такива са случаите, например, когато близък на пациента, по преценка на лекуващия (дежурния) лекар или единият от родителите на болно дете до 14 години, има право да остане в болницата (чл. 31 от Наредба № 16 от 21.08.1996 г. за организацията на болничната медицинска помощ в държавните болнични заведения, издадена от министъра на здравеопазването) или в случаите, когато е задължително непрекъснато присъствие на придружител (например, при етапно лечение на зависимости в клиника по токсикология е необходимо непрекъснато присъствие на придружител – близко лице). Чрез нея здравната (медицинска) услуга, се осъществява при най-благоприятните за пациента условия. В тези случаи, услугата има допълващ характер спрямо основната (здравната/медицинската) услуга, тъй като не представлява за получателя/пациента цел сама по себе си.
Следва да се има предвид, че когато е налице извършване на услуга по предоставяне на възможност срещу такса за придружител, без да е задължително или необходимо непрекъснато присъствие на близък, същата не следва да се счита като свързана със здравната услуга и в тези случаи, освобождаването регламентирано в чл. 39, т. 1 от ЗДДС не би било приложимо.
Посочените в запитването услуги – ползване на VIP стая и издаване на дубликат на медицински документи, доколкото не са пряко свързанисъс здравни (медицински) услуги – услуги с цел диагностициране, терапия и, доколкото е възможно, успешно лечение на заболявания или разстройства на здравето, не попадат в освобождаването, предвидено в чл. 39, т. 1 от ЗДДС и следва да се определят като облагаеми на основание чл. 12 от ЗДДС.
2. Наредба Н-18 за регистриране и отчитане на продажби в търговски обекти чрез фискални устройства:
Редът и начинът за издаване на фискални касови бележки се определят с Наредба Н-18 на министъра на финансите, в сила от 01.01.2007 г., издадена от Министерството на финансите (Обн. ДВ. бр.106/2006 г., …..посл.изм. и доп., ДВ, бр.102/ 2012 г.).
На основание чл. 3 от Наредба № Н-18/2006 г. всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги.
Съгласночл. 25, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. независимо от документирането с първичен счетоводен документ задължително се издава фискална касова бележка за всяка продажба на лицата по чл. 3, ал. 1 – за всяко плащане с изключение на случаите, когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит, чрез наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл. 3, ал. 1.
Разпоредбата на чл. 27, задължава лицата, с изключение на случаите, когато извършват дейност по чл. 28, да регистрират всяка продажба на стока или услуга по данъчни групи според вида на продажбите:
1. група „“А““-за стоки и услуги, продажбите на които са освободени от облагане с данък, за стоки и услуги, продажбите на които се облагат с 0 % ДДС, както и за продажби, за които не се начислява ДДС;
2. група „“Б““-за стоки и услуги, продажбите на които се облагат с 20 % данък върху добавената стойност;
3. група „“В““-за продажби на течни горива чрез измервателни средства за разход на течни горива;
4. (изм. – ДВ, бр. 48 от 2011 г., в сила от 24.06.2011 г.) група „“Г““-за стоки и услуги, продажбите на които се облагат с 9 % данък върху добавената стойност.
Лицето независимо дали е регистрирано или не по ЗДДС задължително регистрира всички продажби по данъчни групи съгласно ал. 1, както и задължително се програмират и регистрират с наименование и единична цена като отделни артикули стоките или услугите:
1. отнасящи се към данъчна група А;
2. с фиксирани цени в нормативен акт;
3. представляващи горива, продавани чрез одобрени по смисъла на Закона за измерванията средства за измерване на разход.
ЗАМ.ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР
НА НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ
ЗА ПРИХОДИТЕ:
/СТОЯН МАРКОВ/