Изх. № 12-00-139#1
Дата, 21.06.2011 г.
ЗДДС, чл. 3, ал. 5, т. 1, буква ”м”;
ЗДДС, чл. 3, ал. 6;
ЗДДС, чл. 21, ал. 2;
ЗДДС, чл. 21, ал. 4, т. 1, буква “а”;
ЗДДС, чл. 26, ал. 2;
ЗДДС, чл. 82, ал. 2, т. 3;
ЗДДС, чл. 96;
ЗДДС, чл. 97а;
ЗДДС, чл. 117, ал. 1, т. 1.
Относно: приложение на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) при доставка на експертна услуга, свързана с недвижим имот, предоставена от данъчно задължено лице, установено и регистрирано за целите на данък върху добавената стойност (ДДС) на територията на друга държава-членка
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № …………………… г., е изложена следната фактическа обстановка:
……………… (Агенцията) е юридическо лице на бюджетна издръжка – второстепенен разпоредител с бюджетни кредити към Министъра на околната среда и водите. Агенцията не е регистрирано по ЗДДС лице.
Предстои Ви да сключите договор за услуга с изпълнител – чешко дружество, регистрирано за целите на ДДС в Чехия. Посочили сте, че чешкото дружество не е установено на територията на страната. Предмет на договора е “проучване на пет депа за отпадъци и на районите около тях” като сте посочили определената сума за предоставената услуга. Според вас това са експертни услуги, свързани с недвижим имот, които са с място на изпълнение на територията на страната.
В допълнителен разговор по телефона бе уточнено, че Агенцията извършва доставки на услуги, свързани с отдаване под наем на сгради и части от тях.
Въпросите Ви по същество са:
Какво е данъчното третиране на доставката на услуга – “проучване на пет депа за отпадъци и на районите около тях”? Кое е лицето – платец на данъка? Следва ли чешкото дружество – доставчик на услугата, да се регистрира на територията на страната? Следва ли Агенцията да се регистрира по ЗДДС? Как следва да бъде определена данъчната основа на доставката на услугата по договора с чешкото дружество и необходимо ли е в договора да бъде определен размера на дължимия ДДС? Следва ли за авансовото плащане да бъде начислен данък? Има ли Агенцията право на приспадане на данъчен кредит за тези доставки?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададените от Вас въпроси на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното принципно становище:
Агенцията извършва доставки на услуги, свързани с отдаване под наем на сгради и части от тях, които съгласно чл. 3, ал. 5, т. 1, б. ”м” от ЗДДС са доставки, изрично посочени като такива, изключени от обхвата на дейностите, извършвани от Агенцията в качеството й на държавен орган. Предвид това Агенцията е данъчно задължено лице, което извършва независима икономическа дейност. Съгласно чл. 3,ал. 6 от ЗДДС (в сила от 01.01.2010 г.) данъчно задължено лице, което извършва и освободени доставки и/или доставки или дейности извън рамките на независимата икономическа дейност, както и данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на данък върху добавената стойност, са данъчно задължени лица за всички получени услуги. Агенцията е публичноправен субект и не е данъчно задължени лице по отношение на дейности или доставки, в които участва като държавен орган, но предвид разпоредбата на чл.3, ал.6 от ЗДДС същата е данъчно задължено лице за получените от нея услуги.
За да се приложи определен режим на облагане с данък върху добавената стойност на доставките на услуги е необходимо правилно да се определи мястото на изпълнение на съответната доставка. В зависимост от това се определя приложимият данъчен закон – за доставките с място на изпълнение на територията на страната – ЗДДС, а за тези с място на изпълнение извън територията на страната – данъчният закон по местоизпълнение на доставката. Това е определящо относно цялостното данъчното третиране на съответната услуга, приложимата данъчна ставка, лицето – платец на данъка и възникването на задължения във връзка със съответния регистрационен режим.
Общото правило за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга, когато получател по същата е данъчно задължено лице, се съдържа в разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и това е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Изключение от това правило се съдържа в чл. 21, ал. 4, т. 1,
б. “а” от ЗДДС, съгласно която мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където се намира недвижимият имот, когато услугата е свързана с недвижим имот, включително при предоставянето на права за ползване, на експертни услуги или услуги на посредници, свързани с недвижимия имот. Критерият за прилагане на общото правило или изключението относно определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга е дали същата е свързана с конкретен недвижим имот или не.
Тъй като в запитването няма достатъчно информация относно естеството на услугата по договора не би могло с категоричност да се определи дали приложимата разпоредба е тази на чл. 21, ал. 2 или чл. 21, ал. 4, т. 1, б. “а” от ЗДДС. Ако доставката на услуга е свързана с конкретен недвижим имот, разположен на територията на страната е приложима разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 1, б. “а” от ЗДДС и мястото на изпълнение е на територията на страната. В случай, че услугата не е свързана с конкретен недвижим имот, тъй като Агенцията – получател по тази доставка е данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната е приложима разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и мястото на изпълнение също е на територията на страната.
Доставката на услуга – “проучване на пет депа за отпадъци и на районите около тях” е облагаема доставка, тъй като не попада в изрично посочените като освободени доставки по Глава четвърта от ЗДДС. Във връзка с посоченото и предвид обстоятелството, че доставчикът не е установен на територията на страната, данъкът е изискуем от получателя по доставката и същият е лице-платец съгласно чл. 82, ал. 2,т. 3 от ЗДДС.
По силата на ал. 1 от чл. 97а от ЗДДС на регистрация по този закон подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6 от закона, установено на територията на страната, което получава услуги с място на изпълнение на територията на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 от същия закон. Задължението за подаване на заявление за регистрация възниква не по-късно от 7 дни преди датата, на която данъкът за доставката става изискуем (датата на авансовото плащане или датата на данъчното събитие).
С оглед гореизложеното считаме, че ако не са налице визираните в чл. 96 от ЗДДС основания за задължителна регистрация, за Агенцията възниква задължение за регистрация по чл. 97а, ал. 1 от същия закон за тази получена услуга, чието място на изпълнение е на територията на страната. Задължението за подаване на заявление за регистрация възниква не по-късно от 7 дни преди датата на авансовото плащане, извършено от Агенцията към чешкото дружество.
Независимо от тази регистрация при възникване на основания за регистрация по чл. 96, 97, 98 и 99 от ЗДДС или за регистрация по чл. 100, ал. 1, 2 и 3 от същия закон Агенцията следва да се регистрира по реда и в сроковете за задължителна регистрация или регистрация по избор.
За чешкото дружество за тази доставка на услуга не възниква задължение за регистрация по ЗДДС на територията на страната. За доставката на услугата за чешкото дружество не следва да възникнат данъчни задължения за ДДС нито на територията на страната, така и на територията на Чехия.
Съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Във връзка с тази разпоредба и предвид обстоятелството, че Агенцията е лице-платец на данъка за доставката на услугата, данъчната основа е договорената цена между Вас и контрагента Ви.
Тъй като задължението за регистрация по чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС възниква преди датата, на която данъкът за извършеното авансово плащане става изискуем, за Агенцията възниква задължение за начисляване на данък и за това плащане. Съгласно чл. 54, ал. 3 от ППЗДДС когато, преди да е възникнало данъчно събитие, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка и данъкът е изискуем от получателя по доставката, същият става изискуем при извършване на плащането. Получателят по доставката следва да начисли данък върху размера на плащането по реда на чл. 53, ал. 1 от ППЗДДС.
На основание чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС Агенцията е длъжна да начисли данък като приложи данъчна ставка в размер на 20 на сто, чрез документиране на доставката на услугата, като издаде протокол съгласно чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС не по-късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем. Агенцията е длъжна да отрази същия в дневника си за продажби за данъчния период, през който е издаден.
Тъй като получената доставка няма да се използва за целите на извършваните облагаеми доставки, за Агенцията няма да възникне право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък.
ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ
/КРАСИМИР СТЕФАНОВ/