Изх. № 17-00-358
Дата: 18.08.2020 год.
ЗДДС, чл. 66, ал. 2, т. 3;
ДР на ЗДДС, т. 62 на § 1.
ОТНОСНО: приложимата ставка на данъка върху добавената стойност за доставки, извършвани в обекти за обществено хранене – ведомствени столове и бюфети.
В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) с вх. № 17-00-358/20.07.2020 г. е заведено Ваше запитване, в което във връзка с изменения и допълнения в Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в сила от 01.07.2020 г. (ДВ, бр. 55 от 19.06.2020 г.), касаещи прилагането на намалена ставка на данъка върху добавената стойност от девет процента за доставките на ресторантьорски услуги, е изложена следната фактическа обстановка:
Банка има регистрирани от Областна дирекция по безопасност на храните четири обекта за обществено хранене на територията на гр. …. както следва: „ведомствен стол-кетъринг“ и „ведомствен бюфет“ в централната сграда на банката, „ведомствен бюфет“ в друга сграда на банката и „ведомствен бюфет с разливна“ в друга сграда на банката.
Във ведомствения стол в централната сграда на банката се извършват дейности по преработка на продукти, използвани като суровини при приготвянето на ястия, предлагани в ежедневното обедно меню и съответстващи на разрешените в удостоверението за регистрация. Част от приготвената във ведомствения стол храна се предлага за консумация на място от служителите на банката, а друга част се доставя в регистрираните от банката обекти за обществено хранене при спазване на всички изисквания по безопасност на храните. Както във ведомствения стол в централната сграда, така и във ведомствените бюфети има обособени зали за хранене, които предоставят възможности за консумация на храна, имат съответното оборудване, включително маси и столове, достъп до санитарни помещения, което е предпоставка предоставените услуги да бъдат третирани като ресторантьорски услуги. Във ведомствените бюфети се предлагат групите стоки, описани в удостоверенията за регистрация. За пълнота на обстоятелствената информация в запитването е посочено, че посочените обекти за хранене се ползват само от служители на банката.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте по същество следните въпроси:
1. Може ли банката да се възползва от намалената ставка на данъка от 9 на сто за доставките, извършвани в горепосочените обекти?
2. В случай че не за всички доставки, извършвани в горепосочените обекти, е приложима намалената ставка на данъка, следва ли да продължите да облагате предлаганите във ведомствените бюфети напитки и храни, различни от приготвената храна, доставяна от ведомствения стол, по досегашния ред?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по поставените от Вас въпроси:
Съгласно чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС (в сила от 01.07.2020 г. до 31.12.2021 г.) ставката на данъка е 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна; това не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на бира, вино и спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128 от същия закон. Съгласно изменението на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, в сила от 01.08.2020 г. (ДВ, бр. 71 от 2020 г.) ставката на данъка е 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна; това не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128 от същия закон.
Съгласно т. 62 на § 1 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС „Ресторантьорски услуги“ са услугите, които се състоят от доставка в помещенията на доставчика на приготвена или неприготвена храна и/или напитки за човешка консумация, следвани от достатъчно подпомагащи услуги, които позволяват незабавното им консумиране. Храни за човешка консумация са храни по смисъла на чл. 2 от Регламент (ЕО) № 178/2002 на Европейския парламент и на Съвета от 28 януари 2002 г. за установяване на общите принципи и изисквания на законодателството в областта на храните, за създаване на Европейски орган за безопасност на храните и за определяне на процедури относно безопасността на храните (Регламент (ЕО) № 178/2002).
Не са кетъринг услуги или ресторантьорски услуги обикновената доставка на приготвена или неприготвена храна (например доставка за вкъщи от ресторанти, супермаркети и други подобни).
На основание чл. 6, пар. 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011) ресторантьорските услуги и кетъринг услугите са услуги, които се състоят в доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. Доставката на храна на напитки, или и на двете е само един компонент от едно цяло, в което услугите играят по-голяма роля. Ресторантьорски услуги е доставката на такива услуги в заведенията на доставчика, а кетъринг е доставката на такива услуги извън помещенията на доставчика. Съгласно пар. 2 на същата разпоредба доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, независимо дали е включен превозът, но без каквито и да било други помощни услуги, не се смята за ресторантьорска услуга, нито за кетъринг услуга по смисъла на пар. 1.
Видно от цитираните разпоредби един от компонентите на ресторантьорските услуги е доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека. Храни за човешка консумация са храни по смисъла на чл. 2 от Регламент (ЕО) № 178/2002, съгласно който „храни“ (или „хранителни продукти“) означава всяко вещество или продукт, независимо дали е преработен или не, частично преработен или непреработен, който е предназначен за или основателно се очаква да бъде приеман от хора.
В този смисъл един от съставните компоненти на ресторантьорските услуги е доставката на храната (хранителните продукти) като цяло. В случай че храната се предлага на крайния клиент в заведение на доставчика, нормативната уредба не предвижда никакво разграничение на данъчното третиране или ограничение на прилагане на намалената данъчна ставка в зависимост от мястото, където храната се приготвя. Предвид това при определяне на приложимата ставка на данъка за доставките, извършвани в обектите (заведенията за обществено хранене) на банката, е без значение дали храната е приготвена на мястото, където се предлага на крайния клиент (служителите на банката).
В тази връзка следва да се има предвид, че компонент на ресторантьорски услуги, за които е приложима намалената ставка от 9 на сто от 01.07.2020 г. до 31.12.2021 г., може да бъде вода, включително минерална вода, кафе и други напитки, с изключение на бира, вино и спиртни напитки от 01.07.2020 г. до 31.07.2020 г., а от 01.08.2020 г. с изключение на спиртни напитки по смисъла на т. 100 на § 1 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС. Посочените в изключенията напитки (алкохолни/спиртни напитки) подлежат на облагане със стандартна данъчна ставка от 20 на сто, дори и да са предоставени на клиентите като съпътстващи храненето им в заведението.
От зам. изпълнителния директор на НАП е издадено становище с изх. № 20-00-100/29.06.2020 г., в което в т. 1 на раздел II от същото са разяснени принципните положения за разграничение на доставката на храна от доставката на ресторантьорски услуги, подлежащи на облагане с намалената ставка на данъка върху добавената стойност от девет процента.
Предвид относимата нормативна уредба, и критериите, възприети в практиката на Съда на Европейския съюз относно разграничение на доставките на храна от доставките на ресторантьорски услуги, прилагането на намалената ставка на данъка за доставките на храна (приготвени или неприготвени храни и/или напитки за човешка консумация), извършвани в обектите на банката за обществено хранене, ще зависи от това:
* преобладават ли услугите, които съответното заведение предлага, за да се прецени доставката като ресторантьорска услуга и ако да
– къде се консумира храната предоставена по конкретната доставка – в заведението или извън него – например на работното място.
1. Преценка за предоставяните доставки от съответното заведение в цялост (условията, при които се предлага храната)
Доставката на приготвени или неприготвени храни и/или напитки за човешка консумация, представлява доставка на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, когато анализът на цялостната сделка в качествено отношение показва, че елементите на предоставяне на услугите, които предхождат и съпътстват доставката на храните, не са с по-голяма тежест и обратното, ако елементите на услугите са с по-голяма тежест, същата представлява доставка на ресторантьорски услуги по смисъла на т. 62 на § 1 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС.
1. Доставка на ресторантьорски услуги
В случай че при предоставянето на храна (приготвена или неприготвена храна и/или напитки за човешка консумация) за консумация на място във ведомствения стол-кетъринг и ведомствените бюфети на банката са предоставени обособени зали за хранене, които осигуряват възможност за консумация на закупената храна на място, предоставят се мебели – маси и столове, съобразно броя на клиентите (а не само елементарно оборудване, позволяващо на ограничен брой клиенти да консумират храната на място), достъп до санитарни помещения, отопление/климатизиране на заведението, поддържане на хигиената в заведението, както има и обслужващ персонал, към който клиентът би могъл да се обърне при необходимост за разяснения относно предлаганите ястия и напитки и който формира индивидуални порции, съобразно индивидуалните поръчки на клиентите, предоставяне на прибори и други подобни, необходими за храненето, почиства масите в зоните за хранене, считам, че са налице доставки на ресторантьорски услуги. Тези доставки са облагаеми със ставка на данъка 9 на сто.
1. Доставка на стоки
В случай че в някои от ведомствените бюфети приготвената във ведомствения стол храна се предоставя в готови опаковки, без прибори за многократна употреба, има минимален персонал и само елементарно оборудване, позволяващо на ограничен брой клиенти да консумират храната на място, или минимален брой места за консумация на място с оглед обичайния брой на клиентите, е налице доставка на стока, за която е приложима стандартната ставка на данъка. В тези заведения и в случаите, в които се предоставя и друга храна (приготвена или неприготвена храна и/или напитки за човешка консумация), също е приложима стандартната ставка на данъка.
1. Преценка във връзка с мястото, където ще се консумира храната (приготвена или неприготвена храна и/или напитки за човешка консумация) в заведения, предлагащи и ресторантьорски услуги
С оглед конкретиката на въпросите в запитването, като изхождам от предположението, че ведомственият стол-кетъринг, както и ведомствените бюфети, се намират в сградите, в които работят служителите на банката, в случаите, когато предоставената храната се изнася от заведенията за обществено хранене, за да се консумира на работното място или на друго място, като клиентът (служителят) явно демонстрира намерението си да получи храна, без да ползва помощните услуги, които всъщност превръщат доставката от такава на стока в доставка на услуга, е налице доставка на стока, за която е приложима стандартната ставка. Такива са случаите, когато клиентът изисква храната да бъде опакована и/или поставена в удобни за пренасяне и консумация извън заведението средства или заявява, че ще я консумира извън същото.
В този аспект, доколкото голяма част от продуктите, които обичайно се закупуват от бюфетите и вероятно някои продукти, предлагани във ведомствения стол-кетъринг, когато същите осъществяват и ресторантьорски услуги, са под формата на пакетирани храни, които обичайно не се консумират в заведението, поради което ще подлежат на облагане със стандартната данъчна ставка от 20 на сто. За да се приложи намалена ставка за същите, клиентът трябва явно да демонстрира намерението си да ги консумира в заведението, като изиска да му бъдат сервирани по начин, подходящ за консумация на място, чрез отстраняване на пакетажа и сервиране в съответната посуда и прибори.