Изх. № 53-00-247/25.04.2013 г.
ЗДДС Чл. 5, чл. 6, чл. 12, ал. 1, чл. 17, ал. 1, 26, ал. 2 и ал. 3, т. 1, чл. 45, ал. 1, ал. 3, ал. 7, § 1, т. 5 и т. 34 от ДР
ДОПК § 1, т. 3 от ДР
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” … е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. № 53-00-247 от 28.02.2013 г. във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
„XXXXX” ЕАД възнамерява да продаде ? идеална част от свой недвижим имот, състоящ се от земя и построените върху нея сгради. Според изготвена от лицензиран оценител пазарна оценка на имота, пазарната стойност на земята и сградите е значително по-ниска от данъчната им оценка. Сградите в имота са построени съответно през 1950 г. и 1951 г.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1.Облагаема ли ще бъде доставката на земята и сградите?
2.Коя стойност измежду данъчната оценка и договорената цена следва да бъде приета за данъчна основа, в случай, че доставката е облагаема?
По така зададените въпроси, фактическата обстановка и относимата към тях нормативна уредба изразявам следното становище:
По първи въпрос
Съгласно чл. 5 от ЗДДС, стока по смисъла на законa е всяка движима и недвижима вещ. Чл. 6 от ЗДДС регламентира като доставка на стока прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Поради това, прехвърлянето на право на собственост върху недвижими имоти, както и учредяването на вещни права върху недвижими имоти имат характер на доставка на стока.
По силата на чл. 12, ал. 1, във връзка с чл. 6, чл. 3 и чл. 17, ал. 1 от ЗДДС облагаема е всяка доставка на стока, когато е извършена от данъчно задължено лице и е с място на изпълнение на територията на страната, освен в изрично предвидените в закона случаи.
С текста на чл. 45, ал. 1 от ЗДДС е въведено едно общо правило за освободена доставка, свързана със земя. Съгласно тази разпоредба прехвърлянето на правото на собственост върху земя е освободена доставка. Изключенията от това правило са дадени в ал. 5 на същата норма, като според т. 1 от тази алинея, прехвърлянето на право на собственост върху урегулиран поземлен имот (УПИ) по смисъла на Закона за устройство на територията (ЗУТ), с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови, е облагаема доставка.
Съгласно § 1, т. 6 от ДР на ЗДДС “прилежащ терен“ е сумата от застроената площ по смисъла на ЗУТ и площта около застроената площ, определена на база отстояние 3 м от външните очертания на всяка от ограждащите стени на първия надземен етаж или на полуподземния етаж на сградата, в рамките на урегулирания поземлен имот.
Съгласно чл. 45, ал. 3 от ЗДДС освободена е и доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях.
Понятието „нови сгради” е дефинирано в § 1, т. 5 от допълнителните разпоредби (ДР) на ЗДДС. Според тази разпоредба „нови” са сградите които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност “груб строеж“, или за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60, месеца считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на ЗУТ. По аргумент от противното на тази дефиниция, сградите, които не удовлетворяват нейните изисквания не са „нови сгради”. Предвид разпоредбите на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС и чл. 45, ал. 3 от ЗДДС доставката на нови сгради или части от тях, е облагаема, а доставката с предмет сгради, които не са нови, е освободена. Изключение от последното правило са случаите, в които доставчикът е упражнил правото си на избор по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС.
Следва да се има предвид, че в случаите, в които доставчикът не е упражнил правото си на избор по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС, доставките на сгради или части от тях, които не са нови, и прилежащите към тях терени се разглеждат като отделни доставки спрямо прехвърлянето на правото на собственост върху УПИ (без прилежащия терен) и могат да бъдат подчинени на различен режим по ЗДДС. Следвайки логиката на цитираните разпоредби, доставката на земята би била облагаема за частта на урегулирания поземлен имот, предмет на сделка, която не е прилежащ терен към стара сграда/сгради, макар и доставката на сградата/сградите заедно с прилежащия към тях терен да е освободена.
Подробни разяснения в тази насока са дадени в указание на изпълнителния директор на НАП с Изх. № 91-00-261 от 04.09.2007 г. за данъчното третиране на доставки, свързани със земя и сгради, и вещни права върху тях, достъпно на интернет страницата на агенцията.
По втори въпрос
При определяне на данъчната основа по смисъла на ЗДДС следва да се имат предвид разпоредбите на чл. 26, ал. 2 и ал. 3, т. 1 от ЗДДС, съгласно които данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, увеличено с всички други данъци и такси. При покупко-продажба на недвижим имот данъчната основа по смисъла на ЗДДС се формира като сбор от уговорената цена, дължимия местен данък и дължимите нотариални такси.
При определянето на данъчната основа по смисъла на ЗДДС не се взема предвид данъчната оценка на имота.
В случай, че страни по доставката са свързани лица по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗДДС, във връзка с § 1, т. 3 от ДР на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), при определянето на данъчната основа следва да бъдат съобразени и особените правила на чл. 27, ал. 3, т. 1 от ЗДДС.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК.
‘