Изх. № 20-00-53
16.07. 2013 г.
параграф 1, т. 43 от ДР на ЗДДС
чл. 9, ал. 2, т. 3 от ЗДДС
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Дружеството извършва дейности по сглобяването на инфрачервени сензорни модули за М, дружество установено и регистрирано за целите на ДДС в Белгия, като същото има ДДС регистрация и в България.
Процесът по изработването на сензорните модули включва следните основни стъпки:
– МБелгия доставя в завода на дружеството микрочипове, като същите не се изпращат от територията на друга държава членка, а се намират на територията на страната.
– дружеството монтира микрочиповете върху своя печатна платка, като добавя различни други компоненти и ги сглобява в инфрачервени сензорни модули.
– готовите инфрачервени сензорни модули се връщат на М Белгия до място в България, посочено от белгийското дружество, след което се транспортират извън страната от М Белгия.
Възнагражденето на дружеството е формирано от разходите за труд, стойността на вложените материали и печалба.
В запитнето е уточнено, че дружеството в нито един момент не придобива собствеността върху микрочиповете, а получател на доставката по сглобява на микрочиповете в инфрачервени сензорни модули е М Белгия.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следния въпрос:
Как следва да с третира доставката по изработването на инфрачервените сензорни модули, като доставка на услуга (работа по движима вещ) или като доставка на стоки (матерали използвани в производството)?
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
От изложеното във въпроса е видно, че от страна на дружеството ще бъде извършено изработване на инфрачервени сензорни модули, която изработка може да се определи като комплексна доставка, включваща:
-монтаж върху печатна платка на микрочипове, собственост на възложителя по договора, и
-добавяне на други компоненти, собственост на изпълнителя.
В конкретния случай трябва да бъде съобразена и практиката на Съда на Европейския съюз, във връзка с извършването на една такава комплексна доставка.Съгласно практиката на Съда (решения по дела № С-231/94, С-349/ 96, С-41/04)когато сделката съдържа няколко елемента и действия, трябва да се обърне внимание на всички обстоятелства, при които въпросната сделка се е състояла, за да се определи дали има две или повече отделни доставки, или една доставка. Според Съдае налице една-единствена доставка, когато два или повече елемента или действия, извършени от данъчно задълженото лице за клиента са толкова тясно свързани, че обективно образуват една-единствена неделима икономическа доставка, чието раздробяване би било изкуствено.
За да се определи дали съставните части на една комплексна доставка представляват две или повече отделни доставки със самостоятелно значение, или следва да се третират като една основна доставка със съпътстващи я доставки, основният критерии е дали тези елементи представляват самостоятелна ценност и цел за клиента, или са средство за да се възползва той при по – добри условия от основната доставка. Но дори и една доставка да не представлява основна цел за клиента, в случай, че делът й в общата цена е съществен, то същата следва да има самостоятелно данъчно третиране. Или казано с други думи за целите на ДДС при облагането биха били налице две или повече отделни доставки.
От изложеното във въпроса е видно, че стойността на компонентите, които дружеството използва за изработката на инфрачервените сензорни модули, е приблизително равна на стойността на вложения от дружеството труд. Доколкото в случаястойността на компонентите не надвишава вложения в изработването на модулите труд следва да се приеме, че е налице една доставка – доставка на услуга по чл. 9, ал. 2, т. 3 от ЗДДС. По силата на посочената разпоредбаза доставка на услуга се смята всеки физически и интелектуален труд, включително обработка в смисъл на производство, строеж или монтаж на материален актив със суровини и материали, дадени от възложителя в разпореждане на изпълнителя. В тази връзка, ако за изработката на поръчаните изделия (вещи) материалите, или поне главният материал се предоставя от възложителя, то ще еналице доставка на услуга.
В разпоредбата на чл.12, ал.1 от ЗДДС е регламентирано, че облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл.6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
По смисъла на разпоредбата на параграф 1, т. 43 от ДР на ЗДДС “работа по стоки“ е обработка, преработка или поправка на стоки. Мястото на изпълнение на доставката на услуга по обработка на чужда стока попада в хипотезите на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Постоянен обект по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС е търговско представителство, клон, офис, кантора, ателие, завод, работилница (фабрика), магазин, склад за търговия, сервиз, монтажен обект, строителна площадка, мина, кариера, сонда, петролен или газов кладенец, извор или други подобни, целящи извличане на природни ресурси, определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна.
В конкретния случай, предвид описаното в запитването стоките обект на услугата по работа по движима вещ не се транспортират от територията на друга държава членка, а се намират на територията на страната, като се предоставят за обработка и получават след обработка от собственика им М Белгия на територията на страната, като същото има регистрация за целите на ДДС в България.
От изложеното може да се направи извод, че М Белгия разполага с постоянен обект на територията на страната, чрез който осъществява дейност.
При доставка на услуги, които се предоставят на постоянен обект на получателя, намиращ се на територията на страната, мястото на изпълнение на доставката ще бъде на територията на същата и тя ще бъде облагаема.
За дружеството като доставчик на услуга по работа по движима вещ ще възникне задължение за начисляване на данък по реда и в сроковете, предвидени в закона.
В заключение следва да се отбележи, че ако за всяка отделна дейност (монтаж върху печатна платка на микрочипове, собственост на възложителя по договора или добавяне на други компоненти, собственост на изпълнителя) е договорено отделно възнаграждение, то по аргумент на противното на чл.128от ЗДДС, считам че за целите на ЗДДС следва да се приеме, че са налице отделни доставки със съответстващото им данъчно третиране по ЗДДС.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.’